[摘要]在个人全年工资薪金所得已知的假设前提下，依据工资薪金个人所得税的7级超额累进税率表，设立数学线性方程求解得出工资薪金所得的个人所得税纳税临界点，并对各级临界点进行详细分析，探讨工资薪金发放的最优方案。
[关键词]工资薪金 个人所得税 线性方程 临界点筹划
如何通过合理筹划，适当降低个人所得税税负，使每月工资收入应纳个人所得税额和全年一次性奖金应纳个人所得税额之和最小，一直是企业和员工个人密切关注和探讨的课题。文章基于工资薪金个人所得税的7级超额累进税率表和全年一次性奖金的全额累进计税方法，得出工资薪金所得个税的各级临界点，并对各级临界点进行逐个详细分析，探讨工资薪金发放的最优方案。
一、临界点分析的文件依据及假设前提
(一)文件依据
1 2011年9月1日正式实施的《全国人民代表大会常务委员会关于修改的决定》(中华人民共和国主席令2011第48号)，将个税免征额由每月2000元提高到3500元，并将工资薪金所得个人所得税率由9级超额累进税率修改为7级，取消了15％和40％两档，第一级税率由5％降至3％。月度工资薪金应纳税额=应纳税所得额×适用税率－速算扣除数=(每月工资收入－免税所得收入－按规定标准可扣除个人承担的“三险一金”－法定减除费用)×适用税率－速算扣除数。
2 《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》(国税发[2005]9号)，规定了纳税人取得全年一次性奖金应单独作为1个月工资薪金所得，按全年一次性奖金÷12的商数确定适用税率和速算扣除数计算纳税。全年一次性奖金应纳税额=应纳税所得额×适用税率－速算扣除数=(当月取得全年－次性奖金－当月工资薪金所得与费用扣除额的差额)×适用税率－速算扣除数。
(二)假设前提
为便于研究和分析，基于新个税法下工资薪金所得计税变化及相关税收政策，设定的假设前提是：
1 企业员工工资、薪金相对固定，能较准确估算员工全年工资薪金所得。
2 每月取得工资薪金收入后，先减去免税所得，收入和按规定标准可扣除个人承担的“三险一金”后大于费用减除标准3500元，全年一次性奖金不再扣除减除标准。
3 来源于境外的所得以及外籍人员、华侨和香港、澳门、台湾同胞在中国境内的所得每月还可附加减除费用1300元，此种情形暂不考虑。
二、临界点分析方法
(一)临界点求解
1 设定每月工资薪金总额扣除“三险一金”、免税所得后的收入(以下简称“应税工资”)为X元，以应纳税额相等为条件，将《工资、薪金所得个人所得税税率表》(表1)中相邻的两个级数按个人所得税计算公式建立数学线性方程式，求解得出每月应税工资的临界点(表2)。
2 设定全年一次性奖金÷12=Y元，以应纳税额相等为条件，将《工资、薪金所得个人所得税税率表》(表1)中相邻的两个级数按个人所得税计算公式建立数学线性方程式，求解得出全年一次性奖金应税工资的临界点(表3)。
(3)根据以上临界点的求解和适用税率，将年应税工资(月应税工资×12+全年一次性奖金)按级数临界点之和分别筹划区间见表4。
(二)临界点分析
1 年应税工资≤60000元
每月工资均衡发放，不突破5000元，不需使用全年一次性奖金计税。需要说明的是应税工资108000(下一级全年一次性奖金临界点)，方程组求解无效。
那么，换个思路查找临界点：
当a=54000元时，达到全年一次性奖金临界点108000元，此时增加的税金b＝(108000×20％－555)－(54000×10％-105)=15750元，而54000×25％ 得出c=45000元
则年应税工资临界点为第4级月应税工资临界点总和462000+45000+54000=561000元。此区域全年一次性奖金固定在54000元，其余在月度工资中均衡发放。
5 258000882000元
此级有5个临界点：8820001962000，可根据以上原理求解，不再一一赘述。当年应税工资趋于无穷大时，从筹划的角度，全额累进和超额累进的比例上分析，理论上应倾向于固定全年一次性奖金，月度应税工资超额累进计税。
三、结论与建议
(一)应用临界点分析筹划工资薪金所得税，关键的一点是合理、较准确的在预估个人的年度工资薪金总收入、免税所得、“三险一金”金额，合理确定应税工资基数和区间范围。
(二)月度工资薪金尽量接近其适用税率对应的临界点，以充分利用低税率。
(三)全年一次性奖金按临界点金额筹划，尤其，是全年一次性奖金÷12的商数高出低一档税率的临界点不多的时候，应调至临界点，降低适用税率，否则增加0.01元，则适用高税率。对各名目的奖金应考虑全年一次性发放，减少奖金、双薪发放次数，以减少应纳税额。
(四)实际操作中，企业发放月度工资薪金和全年一次性奖金时，会受到其经营成果、资金状况等因素影响，但在其他因素影响较小时，建议使用上述临界点分析结果，依法进行合理筹划，以其达到最优的工资薪金发放方案，使得个人所得税税负最低。
主要参考文献：
[1]全国人民代表大会常务委员会，关于修改《中华人民共和国个人所得税法》的决定[S]，2011-6-30
[2]国务院，关于修改《中华人民共和国个人所得税法实施条例》的决定，国务院令2011年第600号[S]，2011-7-19
[3]国家税务总局，关于贯彻执行修改后的个人所得税法有关问题的公告(国家税务总局公告2011年第46号)[S]，2011-7-29
[4]国家税务总局，关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知(国税发[2005]9号)[S]，2005-1-26
[5]中国注册会计师协会，税法[M]，北京：经济科学出版社，2010
[6]李勇，工资、薪金个人所得税纳税筹划模型[J]，会计之友(上旬刊)，2011(6)
[7]朱青，我国个人所得税的筹划要略[J]涉外税务，2004(9)
责编：梦超