摘要:本文介绍了企业投资性房地产的会计处理方法，按照成本进行初始计量，应当将有关资产的账面价值作为投资性房地产入账，并采用成本模式进行后续计量，满足条件采有公允价值计量的采用公允价值进行计量，公允价值与原资产账面价值之间的差额调整期初留存收益。
关键词:投资性房地产 会计处理
为规范企业会计确认、计量，保证会计信息质量，新会计准则对投资性房地产的确认、计量和相关信息披露进行了规定。大多数企业是将持有的除自身生产经营使用和对外销售外，用自有的房地产用于出租赚取租金或用于增值收益。
一、企业投资性房地产的范围
(1)自用土地使用权停止自用，向外出租用于赚取租金收入。
(2)自用土地使用权停止自用，企业决定继续持有这部分土地使用权，待其增值后转让以赚取增值收益。
(3)房地产企业作为存货的房地产改为出租。
(4)以下情况企业不能作为投资性房地产,第一，企业不能单独计量的不能确认为投资性房地产。比如企业建造了一栋商住两用的综合楼，底层用于出租，二楼以上为职工住宅，出租的部分如能够单独计量就作为投资性房地产，否则会计上不能作为投资性房地产来处理。第二，作为存货的房地产。从事房地产经营开发的企业依法取得的、用于开发后出售的土地使用权，属于房地产开发企业的存货，即使房地产开发企业决定待增值后再转让其开发的土地，也不得将其确认为投资性房地产。
二、企业投资性房地产的会计处理
(一)初始计量
企业在执行新准则时，应当在首次执行日，根据投资性房地产的定义对资产进行重新分类，凡是符合投资性房地产定义和确认条件的建筑物和土地使用权应当归为投资性房地产。
第一，采用成本模式计量的，应当将有关资产的账面价值作为投资性房地产的入账价值。
会计处理：借：投资性房地产―成本
累计折旧―有关资产
贷：固定资产―有关资产
累计折旧―投资性房地产
第二，投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场并能可靠估计，在首次执行日，按照资产公允价值作为投资性房地产入账价值，公允价值与原资产账面价值之间的差额调整期初留存收益。
会计处理：借：投资性房地产
累计折旧
贷：固定资产
未分配利润 （或借）
第三，2007年1月1日以后房地产投资的初始计量
根据投资性房地产准则第七条，投资性房地产应当按照成本进行初始计量。在会计处理上，与固定资产、无形资产的处理方法相同。
(二)后续计量
第一，采用成本模式的后续计量
1、计提折旧和摊销
出租的建筑物的后续计量，适用《企业会计准则第4号―固定资产》进行核算。
出租的土地使用权后续计量，适用《企业会计准则第6号―无形资产》进行核算。
2、资产出现减值
出租的建筑物存在减值迹象的，按照《企业会计准则第8号―资产减值》的规定进行处理。
例1：长城公司拥有一栋办公楼，用于本企业总部办公。2008年1月，长城决定将办公楼出租，1月15日出租给A企业使用，为期3年。2008年1月15日，这栋办公楼的账面余额500万元,已计提折旧200万元。
长城公司会计处理：
借：投资性房地产―办公楼 500万元
累计折旧 200万元
贷：固定资产 500万元
投资性房地产累计折旧 200万元
接上例资本化的后续支出：
2011年1月,长城公司与A企业的办公楼租赁合同即将到期，资产原值为500万元，已计提折旧237.5万元。为了提高办公楼的租金收入，长城公司决定在租赁期满后对办公楼进行改扩建，并与B企业签订了房屋租赁合同，约定自改扩建完工后出租给B企业。1月15日与A企业的租赁合同到期，长城公司进行改扩建,7月15日，办公楼改扩建工程完工，共发生支出137.5万元。改扩建支出属于资本化的后续支出，记入投资性房地产的成本。
会计处理：
1月15日，投资性房地产转入在建工程
借：在建工程 262.5万元
投资性房地产累计折旧 237.5万元
贷：投资性房地产―办公楼 500万元
1月15日至7月15日，改扩建支出
借：在建工程 137.5万元
贷：工程物资等 137.5万元
7月15日,改扩建工程完工
借:投资性房地产―办公楼 400万元
贷:在建工程 400万元
接上例投资性房地产改为为自用:
201X年7月15日，长城公司将出租在外的办公楼收回，开始用于本企业使用,其帐面价值为350万元，其中，原价400万元，累计已提折旧50万元。
会计处理：
借：固定资产 400万元
投资性房地产累计折旧 50万元
贷：投资性房地产-厂房 400万元
累计折旧 50万元
第二，采用公允价值模式
只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的,才可以采用公允价值模式进行后续计量。
准则第十条规定，应同时满足下列条件：投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。
1.非投资性房地产转换为投资性房地产
转换日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益（首次执行新准则时调整留存收益）。转换日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入资本公积（其他资本公积）。处置该项投资性房地产时，将这部差额转入处置当期损益（其他业务收入）。
例2：2007年6月，A企业由于办公楼处于商业繁华地段，准备将其出租，2007年7月，A企业通过房地产交易市场评估，该办公楼公允价值为3500万元，其原价为5000万元，已提折旧1800万元，假设A企业对投资性房地产采用公允价值模式计量。
2007年7月1日将自用房地产转换为投资性房地产：
借：投资性房地产―成本 3500万元
累计折旧 1800万元
贷：固定资产 5000万元
资本公积 300万元
2.投资性房地产的后续计量
投资性房地产采用公允价值模式计量的，不计提折旧或摊销，应当以资产负债表日的公允价值计量。
资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额
借：投资性房地产―公允价值变动
贷：公允价值变动损益
例3：A企业为从事房地产经营开发的企业，2009年7月，A公司与B公司签订租赁协议，将A公司开发的一栋写字楼租赁给B公司，租赁期5年。该写字楼造价10000万元。2009年12月31日，该写字楼的公允价值为10200万元。假设A公司对投资性房地产采用公允价值模式计量。
2009年7月1日
借：投资性房地产―成本 10000万元
贷：在建工程 10000万元
2009年12月31日，按照公允价值调整差额
借：投资性房地产―公允价值变动 200万
贷：公允价值变动损益 200万
(三)收回自用
投资性房地产收回开始自用，企业应当将投资性房地产转换为其他资产，在成本模式下，将转换前的账面价值作为转换后入账价值；采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。
例4、2009年1月1日，A企业因租赁期满，将出租的写字楼收回，准备自用。2009年1月1日当日公允价值6000万元。该项房地产采用公允价值模式计量，原账面价值为5900万元，其中，成本为5500万元，公允价值变动为增值400万元。
借：固定资产 6000万元
贷：投资性房地产―成本 5500万元
―公允价值变动 400万元
公允价值变动损益 100万元
三、后续的计量模式的变更
第一，成本模式转换为公允价值模式的应当作为会计政策变更处理，按照《企业会计准则第28号―会计政策、会计估计变更和差错更正》处理，公允价值与账面价值的差额调整期初留存收益。
第二，已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。
参考文献：
[1]《企业会计准则――应用指南》（2006）中国财政经济出版社.