关于对房地产企业企业所得税培训的讲话稿
房地产企业的税收管理一直是税务机关管理的重中之重，尤其是企业所得税，其相关政策与其他行业相比都有较大的差异，特别容易造成较大的涉税风险。
在一般情况下，房地产企业在开发产品完工后才办理竣工验收手续，根据中华人民共和国建设部令第78号的规定，建设单位在工程竣工验收合格之日起15日内，应向工程所在地的县级以上地方人民政府建设行政主管部门进行备案，同时房地产企业陆续开始向购房者实施交房，在这一系列的时点中，很多房地产企业由于对税收政策掌握的不够透彻，造成了企业所得税的迟缴，造成了不必要的处罚与滞纳金的加收。
一、基本案情
2014年8月税务机关在检查某房地产企业时，发现该企业在2012年2月将所开发的商品住宅房进行预售，并于2013年12月20日在该项目完工后办理了竣工验收手续，并于当月23日就该项目向房地产管理部门进行了备案。企业从12月29日到次年的1月31日之间陆续向购房者进行了交房，在交房现场房地产企业直接向购房者开具售房款发票。房地产企业以此开票时点作为开发产品完工的时点，在2013年度时就该项目12月份开具发票5350万元的部分计算了实际毛利额，相应的结算了计税成本，并将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额250万元计入当年度企业本项目的应纳税所得额，扣除相应的成本费用后实际缴纳企业所得税55万元。企业2014年度1月份实际交房时开具发票16500万元，所有已售房源交房完毕。
税务机关认为，企业在2013年12月23日向房地产管理部门备案时就应视为开发产品已完工，按照规定当年度应将已销售的所有房屋的实际毛利额进行确认，因此应将2014年1月确认的收入调整至 2013年度，并及时结算其计税成本，并将实际毛利额与其对应的预计毛利额的差额计算应纳税所得额进行相应的企业所得税补缴。经调整后当年度应纳税所得额为1540万元，申报缴纳企业所得税385万元，企业已申报企业所得税55万元，实际少申报缴纳330万元，应加收滞纳金9.9万元，并进行0.5倍的处罚165万元。
二、案例分析
《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第三条规定，企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：（一）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。（二）开发产品已开始投入使用。（三）开发产品已取得了初始产权证明。该企业在2013年度12月已将开发项目的竣工材料向房地产管理部门进行备案，因此2013年度被视为开发产品已完工。同时根据该《办法》第九条的规定，开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额，因此该企业经计算增加实际毛利额1320万元,需补缴相应的企业所得税330万元。
在现实中，房地产企业确认开发产品完工时点可谓是五花八门，各有各的做法，有的是以发出入住通知书的时点，有的是以开具售房款发票的时点，有的以办理房屋交接手续的时点，还有的是以办理竣工结算的时点。很多房地产企业将会计上结转收入的时点与税法规定的时点进行了混淆。《企业会计准则第14号--收入》第四条规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；（三）收入的金额能够可靠地计量；（四）相关的经济利益很可能流入企业；（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。一般情况下，房地产企业竣工结算时间和销售合同签订时间一般早于交房时间，所以在会计上商品房销售收入的确认时间应为办理房屋交接手续之日，该日之前收取的款项在会计核算上为预收账款，待交房日确认销售收入实现后再结转计入 主营业务收入 。而在税法上只要房地产企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。
如果在年度中间，根据《办法》的第九条的规定只要将实际毛利额在当年度并入应纳税所得额就不存在相关的涉税问题，但如果跨年，房地产企业没有按年度计算实际毛利额，则可能存在较大的涉税风险。
假设在上面的案例中，该企业2003年12月20日办理竣工结算证明，2004年1月份去房地产管理部门进行备案，并在1月份开始进行交房，按照国税发[2009]31号文件第三条的规定，只要满足三个条件之一的就视为企业已完工，该企业已达到第一个条件即开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案，因此该企业应在2014年度计算其实际毛利额并且并入当年的应纳税所得额。
三、案件点评与分析
1、税务机关要对涉税资料进行全面检查。房地产开发企业从产品开发到实现销售的周期较长，一般都超过一个所得税汇算清缴年度，加之相关成本等涉税项目的核算专业性较强，以致房地产开发行业的税收管理和税务检查变得较为复杂。税务机关在检查时除对房地产企业的账簿、凭证、发票进行全面检查时，还应对企业竣工结算时点、房屋交接手续办理时点、竣工备案时点等资料进行审核，还需要通过互联网、第三方等外部门相关的数据进行核实、比对，建立社会化的税收管理网络。
2、加强对会计事务所或税务事务所的培训。税务机关在检查时发现，很多房地产企业的汇算清缴、清算等都委托事务所进行代理申报，因此，提高事务所涉税业务水平，有助于降低企业涉税风险，将涉税风险控制到最小。同时建议在《征管法》中增加对事务所的处罚规定，对那些假借 之名为纳税人偷逃税款的应进行严惩。
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房地产行业企业所得税清算例解及管理建议 2013-03-07 14:06:13 作者：刘玉泉 来源：中华财会网 字号 |由于房地产行业的特殊性，国家税务总局依据《企业所得税法》及其实施条例、《税收征收管理法》及其实施细则等有关税收法律、行政法规的规定，专门下发了《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》(国税发[2009]31号，以下简称国税发[2009]31号)予以加强从事房地产开发经营企业的企业所得税征收管理，规范从事房地产开发经营业务企业的纳税行为。笔者通过多年的一线税收征管、鉴证实践工作发现，部分地市在房地产行业企业所得税征收管理方面还存在着一定的疏漏之处。笔者结合工作经验，对房地产行业企业所得税清算及管理存在的问题、建议措施等谈几点自己的认识。
房地产行业企业所得税项目清算的政策依据
对房地产开发企业进行企业所得税的项目清算管理有明确的政策依据。国税发[2009]31号第三十五条规定： 开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按《税收征收管理法》的有关规定对其进行处理。
国税发[2009]31号第九条规定： 企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。
国税发[2009]31号对开发项目计税成本的确定以及预计毛利额和实际毛利额差额的处理均作出了细致的说明，从政策角度为开展企业所得税项目清算管理提供了依据。
案例
为了更直观地了解房地产行业企业所得税项目清算管理的业务处理，举例如下：
A房地产企业开发的B项目，2009年实现预售收入1 000万元，预计计税毛利率为15%，期间费用和可扣除的税金为130万元(其中税金76.50万元);2010年实现预售收入3 000万元，预计计税毛利率为10%，期间费用和可扣除的税金为280万元(其中税金229.50万元);2011年B项目竣工交付业主使用，当年实现销售收入2 000万元，期间费用和可扣除的税金为220万元，账面结算的项目开发成本4 500万元。在项目清算审查中，发现开发成本中有500万元不符合税法规定，不能税前扣除，其中2009年200万元，2010年200万元，2011年100万元，假设无其他纳税调整项目，A房地产企业在B项目竣工清算年度，即2011年应当如何进行企业所得税的清算?每年要缴纳多少企业所得税?
例解如下：
2009年应缴纳企业所得税(1 000 15%-130) 25%=5万元;
2010年应缴纳企业所得税(3 000 10%-280) 25%=5万元;
2011年为项目清算年度，企业所得税的计算稍显复杂，故逐项说明：
2011年度账面确认的营业收入1 000+3 000+2 000=6 000万元;
2011年度账面确认的营业成本4 500万元;
2011年度账面确认的期间费用和税金220+76.5+229.5=526万元;
2011年度账面利润总额6 000-4 500-526=974万元;
加计纳税调整增加项目：
2009年、2010年已经在税前扣除的税金76.5+229.5=306万元;
项目清算审查中发现的不能税前扣除的开发成本500万元(注意，尽管这部分成本分别实际发生于2009、2010、2011年度，但只需在2011年度即清算年度集中纳税调整即可)。
减计纳税调整减少项目：
2009年度预计计税毛利1 000 15%=150万元;
2010年度预计计税毛利3 000 10%=300万元。
2011年度应纳税所得额974+306+500-150-300=1 330万元，应纳企业所得税1 330 25%=332.50万元。
从上例中可以看出，A房地产企业实际计税毛利率为
1-(4 500-500) 6 000=33.33%
2009年、2010年实际计税毛利额与预计毛利额的差异(1 000+3 000) 33.33%-150-300=883.20万元，已经在项目企业所得税清算年度2011年进行了调整处理，并对开发项目中不能税前扣除的成本500万元也调增了应纳税所得额，切实保证了项目税收管理的高质效。
企业所得税项目清算管理存在的问题
笔者认为，房地产行业企业所得税项目清算管理还存在以下几个方面的问题：
(一)收入和成本在确认时间上不相匹配
房地产企业与其他企业相比，具有开发周期长、资金投入量大、纳税义务产生时点与会计核算不同步等特点。例如税法规定房地产开发企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，并根据国税发[2009]31号第九条规定，按照确定的计税毛利率计算预计毛利额，并入当年应纳税所得额缴纳企业所得税。但在会计核算上，预售取得的房款并不符合会计准则中 收入 确认的条件，不能确认为营业收入，仍然在预收账款会计科目中作为流动负债核算。
企业一般只有在项目完工年度给客户开具销售发票后才将预售房款结转为营业收入，而一个开发项目常规开发周期至少在三年以上。也就是说，开发成本的发生时间会跨越二到三个纳税年度，但确认收入则相对集中，收入和成本在确认时间上不相匹配。这样，如果只在收入确认年度仅通过年度汇算清缴进行企业所得税监管就显得过于疏漏，因为企业所得税汇算清缴时一般不会追溯到以前数个年度去审查企业的开发成本是否真实合理，是否应当全额在税前扣除。其实，即便是在成本发生年度，如果发现部分开发成本不符合税法扣除规定，企业也不会同意调增当年度的应纳税所得额，企业理由往往是 虽然这部分成本按税法规定不应当税前扣除，但在申报当年度企业所得税时也没有扣除，没有影响到当年度的应纳税所得额，既然没有影响，就不存在调增当年度应纳税所得额之说 ，企业所言也有道理，且符合税法中权责发生制的规定，如此一来，开发成本的监管就成了难题，开发成本也因此成为漏网之鱼，处于失控状态。所以，完全有必要在企业确认收入年度对开发成本进行全面审查，剔除不符合税法规定的成本。
(二)项目开发成本在结转年度扣除不合规
根据国税发[2009]31号，自2009年以后房地产开发企业销售未完工开发产品的最低计税毛利率有所下降：
(一)开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15%。
(二)开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。
(三)开发项目位于其他地区的，不得低于5%。
(四)属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。
上述规定中，地级市的最低计税毛利率从15%降为10%(据笔者了解，大部分地市是依据最低标准执行的)，而且根据国税发[2009]31号允许企业扣除预售收入对应的营业税及附加、土地增值税等税费，营业税及附加的税率为5.65%，预征土地增值税的税率最低为2%，实际计入当期应纳税所得额里的毛利最多只有预售收入的2.35%(10%-5.65%-2%=2.35%)，再扣除期间费用后，当期应纳税所得额所剩无几，甚至为负值。如果开发项目位于上述规定中的 其他地区 ，比如县城，计税毛利率仅为5%，则根本预征不到企业所得税。而事实上，房地产开发行业毛利率至少不会低于30%。房地产开发企业取得预售收入时期同时也是企业纳税能力最强的时期，现金流充足，所以一直以来对房地产企业实行预征制度，但过低的计税毛利率使得企业没有在此时期缴纳足够的企业所得税，而是将项目企业所得税纳税义务递延至项目完工收入确认年度，必然导致该年度纳税压力增大。对多数房地产开发企业来说，项目完工年度正是资金短缺时期，因为新项目拿地需要支出大量的资金，客观上削弱了企业的纳税能力，主观上企业也不愿意在这个时期缴纳大额的税款。所以，在项目完工收入确认年度就更应当全面掌握开发项目的企业所得税税负，重点厘清历年来发生的项目开发成本在结转年度扣除是否合规，计税成本结算是否符合税法规定，确保开发项目应负担的企业所得税能够足额入库，税源管理做到不遗不漏。
加强房地产行业所得税项目清算管理的措施
笔者认为，加强房地产行业企业所得税清算管理应从以下几方面入手：
(一)建立房地产开发企业税源监控制度
根据各种渠道掌握的房地产开发项目情况，按区域划分到具体监控人，实施动态监控管理，对每一个项目建立档案和税源管理台账，随时掌握房地产开发企业的动态。重点跟踪掌握工程进度、预售收入、资金流向情况，关注开发企业是否将预售楼盘的预售款只用于该项目的开发建设，有无挪作他用现象，对存在大额资金转移的企业要重点约谈布控，及时组织税款入库。目前已有部分省市建立了商品房预售资金监督管理制度，其他地市也可以会同有关部门借鉴择机推出，细化管理模式。
(二)完善项目成本对象报备制度
根据国税发[2009]31号第二十六条规定，房地产开发企业在开工前按照预定的格式报备成本对象,据以掌握项目的类别、位置、占地面积、建筑面积、可售面积、可售套数、是否异地开发等基本信息，为日常管理和后续的分析、评估、检查以及最终项目清算等夯实基础。主管局应当根据成本对象的确定原则，结合实际情况对企业报备的成本对象进行审核，对划分不合理的应当书面通知企业重新调整并报备。房地产开发企业成本对象一经确定并向主管地税机关报备，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应向主管局报送规划、设计变更批文等资料，并征得同意。
根据国税发[2009]31号第九条规定，在项目完工年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的鉴证报告以及税务机关需要的其他相关资料。鉴证报告应由口碑良好、业绩突出的中介机构来完成，为减少征管成本、提高工作效率，降低纳税人负担，信息共享，也可以由参与该项目土地增值税清算鉴证的中介机构一并完成该项目企业所得税清算鉴证工作，以加强与土地增值税扣除项目的关联比对分析，重点审查在土地增值税清算过程中不能扣除的项目是否在企业所得税项目清算时是否进行了纳税调整。鉴证报告中应包括但不限于以下内容：开发项目的地理位置及概况、占地面积、开发用途、初始开发时间、完工时间、可售面积及已售面积、销售未完工产品的收入及其毛利额、已销完工产品的收入及其毛利额、计税成本对象的确定、开发成本及其实际销售成本等。
需要强调的是，在国税发[2009]31号第三十二条中规定了预提成本的条款，例如公共配套设施尚未建造或尚未完工的情况，应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用以及出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。在实践中，部分企业曲解利用该条款进行恶意避税。因此，在进行企业所得税的项目清算时，主管税务机关应当着重审核预提成本的合规性，看其是否符合国税发[2009]31号第三十二条的具体规定，建安成本是否与审计决算值一致，对缺少证明资料而笼统地按发包金额预提10%的做法一律不予认可，不准税前扣除，从而堵塞税收漏洞，保护税基不受侵蚀，提高房地产企业所得税的征管质效。
(三)进一步完善项目完税证明管理制度
开发项目只有在完成企业所得税、土地增值税项目清算、税款入库后，方能开具完税证明。主管税务机关负责该开发项目的监控人应出具书面意见附于项目档案中，以进一步完善项目完税证明管理制度。同时加强与国土资源局、房管等部门的合作力度，房地产开发企业在办理土地过户、产权登记时应提供税务部门监制的发票和项目主管地税机关开具的完税证明，未提供的不予办理产权证及过户手续。
关于对房地产企业企业所得税培训的讲话稿
近年来，为配合房地产行业调控政策，国务院、主管部门依据《法》和《企业所得实施条例》先后发布了一系列有关加强和规范房地产开发企业所得税管理的规定，为便于理解和掌握现行房地产开发企业所得税政策，本文按房地产开发企业的开（筹）办、预缴、汇算清缴三个期间对主要或常用的企业所得税政策进行梳理，并结合举例进行分析，希望对征纳双方有所帮 一、开（筹）办期间 开（筹）办期间是指从企业被批准筹建之日起至开业之日，即企业取得营业执照上标明的设立日期。国家税务总局《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）第九条规定：新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。
1.业务招待费、广告费和业务宣传费 国家税务总局公告2012年第15号规定：企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除；发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。
2.开（筹）办期间不计算为亏损年度 根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干问题的通知》（国税函[2010]79号）第七条规定，企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业的年度。企业从事生产经营之前，即筹办活动期间发生的筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）第九条的规定执行。
例1：某房地产开发企业2010年3月开始筹建，筹建期历时15个月，账簿资料显示：2010年3-12月、2011年1-5月筹建期分别发生开办费200万元、300万元，均无收入，2011年6月开始生产经营。
要求：确认开始计算企业损益的年度。
案例分析：该开发企业从事生产经营之前筹办活动期间发生的筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，只能在 开办费 科目中归集。企业自开始生产经营的年度，是开始计算企业损益的年度。如果筹办期的结束和经营期的开始，两者处于同一年度，则应分别按照有关规定确认筹办费摊销及经营年度的开始。因此，该开发企业在开始生产经营年度的2011年6月起开始一次性或分期扣除开办费；若2011年度发生了亏损，则税法确认的亏损年度就是2011年度，而不是2010年度。
例2：接例1，经核查：（1）该开发企业2010年3-12月、2011年1-5月筹建期分别发生业务招费10万元、20万元，分别发生广告宣传费30万元、40万元；（2）2010年6月方因投入资本自行筹措款项所支付的利息支出8万元计入了开办费；（3）2011年3月，购建固定资产（营业楼）所支付的设计费、部分材料费共计10万元计入了开办费；（4）该企业选用在开始经营之日的当年一次性扣除开办费。
要求：该企业2011年一次性扣除开办费的金额。
案例分析： （1）业务招待费支出可按实际发生额的60%计入开办费，发生的广告宣传费可按实际发生额计入开办费；企业筹办费的支出。（2）投资方因投入资本自行筹措款项所支付的利息，不计入开办费，应由出资方自行负担。（3）为购建固定资产所支付的设计费、部分材料费应予资本化，不计入开办费。因此，该企业2011年一次性扣除开办费金额为：200+300-（10+20） （1-60%）-8-10=470（万元）。
二、预缴期间 《企业所得税法》及其实施条例规定，企业所得税实行分月或者分季预缴，企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税申报表，预缴税款。对房地产开发企业来说，销售未完工开发产品取得的收入时或者账面有实际利润额时，均应预缴企业所得税。
1.销售未完工开发产品取得的收入时的预缴 房地产开发企业的销售方式一般包括现房销售、期房销售，当前房地产开发企业普遍采用期房销售方式。所谓期房销售是指房地产开发企业从取得商品房预售许可证开始至取得房地产权证大产证为止，将正在建设中的商品房预先出售给购买人，并向购买人收取定金或房款的行为。对于房地产开发企业现房销售业务的处理方法，企业准则与税法的规定是一致的；而期房销售业务的处理方法，和税法的规定有所不同，致使房地产开发企业的预售业务在会计处理和税务处理上存在着很大的差异。
根据《企业会计准则》的规定，房地产开发企业期房销售业务的会计处理为：由于企业销售商品不满足收入确认条件，当收到预售款时应确认为负债，等预售房屋竣工并交付给购买方时，再确认收入。即收到期房房款时，借记 银行存款 科目，贷记 预收账款 科目；房屋竣工并交付给购买方时，借记 预收账款 科目，贷记 主营业务收入 科目，同时结转开发产品成本，借记 主营业务成本 科目，贷记 开发产品 科目。
国家税务总局《关于房地产开发业务征收企业所得税问题》（国税发[2009]31号）第六条规定，企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。因此，房地产企业通过签订《房地产预收合同》所取得的收入，从企业所得税的角度，不再存在 预收账款 的概念，只要签订了《销售合同》、《预售合同》并收取款项，不管产品是否完工，全部确认为销售未完工开发产品取得的收入，负有企业所得税纳税义务。
国税发[2009]31号第九条规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。
企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定： （1）开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15%。
（2）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。
（3）开发项目位于其他地区的，不得低于5%。
（4）属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。
例3：接上例，该房地产开发企业2011年9月取得预售许可证，预售合同均由开发企业与购房者签订，合同预售面积20000平方米、均价为每平方米8000元，开发企业会计处理为：借记 银行存款 科目16000万元，贷记 预收账款 科目16000万元，账面利润为亏损100万元，准予弥补以前年度亏损额为300万元。已知该市规定的销售未完工开发产品的计税毛利率为10%，土地的预征比例为2%，城建税、教育费附加、地方教育附加、水利建设基金的税（征收）率分别为7%、3%、2%、1%。
（1）该开发企业应缴、城建税、教育费附加、地方教育附加、水利建设基金； （2）该开发企业应预缴企业所得税。
案例分析： （1）该开发企业应缴营业税、城建税、教育费附加、地方教育附加、水利建设基金。
根据《营业税暂行条例实施细则》第二十五条规定，纳税人转让土地使用权或销售不动产，采用预收款方式的，其他纳税义务发生时间为收到预收款的当天。因此，当房地产开发企业预售房屋收到预收款项时，应计算并缴纳营业税。该企业应确认2011年9月销售未完工开发产品取得的收入16000万元，应交的营业税是800万元（16000 5%），应交的城建税、教育费附加、地方教育附加、水利建设基金为：800 （7%+3%+2%+1%）=104（万元），预缴的是320万元，以上税费合计1224万元。
（2）该开发企业应预缴企业所得税 依据国家税务总局《关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》（国税函[2008]299号）第一条规定，房地产开发企业按当年实际利润据实分季（或月）预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季（或月）计算出预计利润额，计入利润总额预缴，开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再行调整。
依据国税发[2009]31号第九条规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。
依据《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》（国家税务总局公告2011年第64号）规定，实行查账征收的企业按月（季）度的实际利润额预缴。实际利润额的计算公式为： 实际利润额=利润总额+特定业务计算的应纳税所得额-不征税收入-收入-弥补以前年度亏损 该开发企业实际利润额=-100+16000 10%-300=1200（万元） 应预缴企业所得税额为：1200 25% =300（万元）。
2.月（季）度和年度纳税申报表（B类） 企业所得税月（季）度和年度纳税申报表（B类）（国家税务总局公告2011年第64号）按核定征收方式的不同，分别适用按应税所得率计算应纳所得税额的企业、由税务机关核定应纳所得税额的企业。
凡由税务机关按收入总额核定应税所得率的企业填报第1 6行和第10 13行。凡由税务机关按成本费用核定应税所得率的企业填报第7 13行。凡由税务机关核定应纳所得税额的企业填报第14行。
注意：（1）第4行 应税收入额 ：根据相关行计算填报。第4行=第1-2-3行，即：应税收入额=收入总额-不征税收入-免税收入。（2）在核定征收申报中， 应纳税所得额 与以前年度亏损无关。
3.跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题 国家税务总局《关于建筑企业所得税征管有关问题的通知》（国税函[2010]39号）、《关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》（国税函[2010]156号），对总机构应汇总计算企业应纳所得税的预缴方法作出了明确： （1）总机构只设跨地区项目部的，扣除已由项目部按项目实际经营收入的0.2%预缴的企业所得税后，按照其余额就地缴纳； （2）总机构只设二级分支机构的，按照国税发[2008]28号文件规定（经营收入、职工工资和资产总额）计算总、分支机构应缴纳的税款； （3）总机构既有直接管理的跨地区项目部，又有跨地区二级分支机构的，先扣除已由项目部按项目实际经营收入的0.2%预缴的企业所得税后，再按照国税发[2008]28号文件规定计算总、分支机构应缴纳的税款。
跨地区经营的项目部（包括二级以下分支机构管理的项目部）应向项目所在地主管税务机关出具总机构所在地主管税务机关开具的《外出经营活动税收管理证明》，未提供上述证明的，项目部所在地主管税务机关应督促其限期补办；不能提供上述证明的，应作为独立纳税人就地缴纳企业所得税。同时，项目部应向所在地主管税务机关提供总机构出具的证明该项目部属于总机构或二级分支机构管理的证明文件。
三、汇算清缴期间 ，是指纳税人自纳税年度终了之日起5个月内或实际经营终止之日起60日内，依照税收法律、、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算本纳税年度应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴企业所得税的数额，确定该纳税年度应补或者应退税额，并填写企业所得税年度纳税申报表，向主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。
在实际工作中，企业所得税汇算清缴是遵循如下五步进行的： 第一步，计算应纳税所得额 应纳税所得额的计算是以企业按国家核算的年度利润总额为基础，依据税收法规的规定，先分别计算税调整增加额、纳税调整减少额，然后按下列公式计算出应纳税所得额。
应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额+境外应税所得弥补境内亏损-允许弥补的以前年度亏损 其中：纳税调整增加或减少额包括两个方面的内容：一是企业的处理与税收法规不一致的应予调整的金额；二是企业按税法规定准予扣除的税收金额。
注意：《企业所得税法》所称应纳税所得额，是指企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，用公式表示： 应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损 第二步，计算应纳所得税额 应纳所得税额=应纳税所得额 税率 第三步，计算应纳税额 应纳税额=应纳所得税额-减免所得税额-抵免所得税额 第四步，计算实际应纳所得税额 实际应纳所得税额=应纳税额+境外所得应纳所得税额-境外所得抵免所得税额案例分析 第五步，计算本年应补（退）的所得税额 本年应补（退）的所得税额=实际应纳所得税额-本年累计实际已预缴的所得税额 若计算的本年应补（退）的所得税额为正数，即纳税人在纳税年度内预缴企业所得税税款少于应缴企业所得税税款的，应在汇算清缴期内结清应补缴的企业所得税税款；若计算的本年应补（退）的所得税额为负数，即预缴税款超过应纳税款的，主管税务机关应及时按有关规定办理退税，或者经纳税人同意后抵缴其下一年度应缴企业所得税税款。
汇算清缴是涉及税收政策最多、最复杂的环节，限于篇幅，对一般性企业所得税政策恕不能一一列示，但会在实务题中尽可能详尽的阐述，这里仅列出房地产开发企业特别政策： （1）企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。
在会计处理上，收入的确认要符合《企业会计准则》的规定，一般销售的开发产品没有收取全款是不会交付给业主的，不论是未完工建造阶段的开发产品还是完工后未交付的开发产品，所收取的款项一般反映在 预收账款 科目。
在税务处理上，除土地开发之外，开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案，或开发产品已开始投入使用，或开发产品已取得了初始产权证明，应视为已经完工。国家税务总局《关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知》（国税函[2010]201号）还规定：房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时，为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本，并计算企业当年度应纳税所得额。
注意：与会计上收入确认的区别。（94）财会二字第02号文件：销售土地和商品房，应在土地和商品房已经移交，已将发票账单提交买主时，作为销售实现。财政部《关于施工、房地产开发企业的财务制度》（财发[2003]55号）第六十二条明确规定：房地产开发企业开发的土地、商品房在移交后，将结算账单提交买方并得到认可时，确认为营业收入的实现；代建房屋及代建其他工程，在工程竣工验收办妥交接手续，价款结算账单经委托单位签证后，确认为营业收入的实现。
（2）房地产开发企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入，其相关的成本费用准予扣除；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理，其相关的成本费用不得扣除。
（3）企业所得税汇算清缴时，销售未完工开发产品取得收入可以作为计算业务招待费，广告费和业务宣传费的基数。
（4）企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算支付手续费及佣金的限额。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。但企业委托境外销售机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用（含佣金或手续费）不超过委托销售收入的10%的部分，准予据实扣除。
（5）可以预提（应付）的成本费用的情况包括：①出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在有相关合同、协议或其他证明资料的前提下，可以预提合同总金额的10%，计入成本对象的开发成本中。②公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可以按照预算造价合理预提建造费用。该公共配套设施必须符合在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造并且不可撤消，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。③应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由房地产开发企业承担的物业管理基金、公共维修基金或其他专项基金。
（6）企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，若属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费准予扣除。若属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。
（7）企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。
（8）国税发[2009]31号第三十三条规定：企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。
企业在会计核算中，除企业单独建造、单独核算的车库外，对于利用地下设施建造的地下车位，以及利用地面道路等划定的车位，均已作为公共配套设施计入了开发成本中，因此，无论开发企业以何种方式取得有关车库、车位的转让收入，均应作为房地产企业的销售收入，不得再重复扣除成本。对于采用长期出租并一次性收取租金方式的，根据合同约定的日期和金额确认租金收入，提前收取的在实际收取租金当期确认租金收入。
（9）企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：①按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；②由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；③按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。
例4：接上例，该房地产开发企业2011年6~12月有关资料如下：（1）征用开发用地10000平方米，支付土地价款2000万元，缴纳100万元，发生其他征用土地费用50万元。（2）在该土地上开发一楼盘，发生前期工程费300万元，基础设施建造费500万元，建筑安装工程费8000万元，开发间接费用150万元，至年底未完工。（3）9月取得预售许可证，预售合同均由开发企业与购房者签订，合同预售面积20000平方米、均价为每平方米8000元，开发企业会计处理为：借记 银行存款 16000万元，贷记 预收账款 16000万元。（4）发生管理费用800万元（其中：一次性列支的开办费470万元，业务招待费100万元）；销售费用300万元（其中广告费100万元）；财务费用370万元（其中列支因开发该楼盘向银行借款的利息支出350万元）。（5）通过教育部门向 希望工程 的捐赠支出110万元。（6）账面利润为-1580万元。
（1）该开发企业2011年发生的开发成本； （2）该开发企业2011年纳税调整增加额； （3）该开发企业2011年纳税调整减少额； （4）该开发企业2011年度的纳税调整后所得或应纳税所得额。
（5）《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》第40行 本年应补（退）的所得税额 。
案例分析： （1）该开发企业2011年发生的开发成本 土地征用费及拆迁补偿费=2000+100+50=2150（万元），前期工程费=300万元，基础设施建设费=500万元，建筑安装工程费=8000万元，公共配套设施费=0，开发间接费=150+350（借款费用）=500（万元）。
2011年发生的开发成本合计=2150+300+500+8000+500=11450（万元） 注意：企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。
（2）该开发企业2011年纳税调整增加额 ①预计利润调增=20000 8000 10000 10%=1600（万元）；②业务招待费限额=20000 800 5 =80 100 60%=60，准予扣除60，业务招待费调增=100-60=40（万元）；③广告费，不超过当年销售（营业）收入15%，无需纳税调整。④财务费用中应予资本化部分调增350万元。⑤根据《企业所得税法》第九条、《企业所得税法实施条例》第五十三条 企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除 的规定，该开发企业通过教育部门向 希望工程 的捐赠支出110万元不得扣除。
综上，纳税调整增加额合计=1600+40+50+1310=2100（万元）。
（3）该开发企业2011年纳税调整减少额 依据国税发[2009]31号第十二条规定：企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。由例3得知，该开发企业预缴的营业税金及附加、土地增值税共1224万元准予扣除，应作纳税调整减少额，但预缴的企业所得税税款400万元不得税前扣除。
（4）该开发企业2011年度的纳税调整后所得或应纳税所得额 应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额=-1580+2100-1224=-704（万元），即为《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》第23行 纳税调整后所得 704万元，即税法确认的亏损。该开发企业2011年度的亏损704万元，依据《企业所得税法》第十八条规定，企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。
注意：税法中的亏损和财务会计中的亏损含义是不同的。税法中的亏损是指在计算应纳税所得额时，收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后，其结果就有可能小于零，其小于零的数额。财务会计上的亏损是指当年总收益小于当年总支出。
（5）由例3知，该开发企业2011年9月预售款已预缴了400万元企业所得税，且应纳税所得额为0，《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》第40行 本年应补（退）的所得税额 为-400万元，表示预缴税款，可抵缴其下一年度应缴企业所得税税款。
例5：接上例，该房地产开发公司2010年度已按销售未完工开发产品取得收入1000万元，缴纳了营业税是50万元，缴纳了城建税、教育费附加、地方教育附加、水利建设基金为6.5万元，按2%预缴了土地增值税是20万元，按10%计税毛利率预缴了企业所得税25万元，2010年《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》第23行 纳税调整后所得 为亏损500万元。
2011年开发商品房全部完工并对外销售完毕，有关资料如下： （1）按转让产权合同取得收入4000万元（其中包括2010年预售款1000万元）； （2）支付取得土地使用权的金额800万元； （3）开发成本1500万元； （4）开发费用250万元（当地政府规定开发费用的扣除比例为10%）。
（1）该开发企业2011年应补缴营业税、城建税、教育费附加、地方教育附加、水利建设基金及土地增值税； （2）该开发企业2011年应缴纳企业所得税。
案例分析： （1）该开发企业2011年应补缴营业税、城建税、教育费附加、地方教育附加、水利建设基金及土地增值税。
扣除项目包括：①取得土地使用权所支付的金额；②房地产开发成本；③房地产开发费用：指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，在按照 取得土地使用权所支付的金额 与 房地产开发成本 金额之和的5%以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用在按 取得土地使用权所支付的金额 与 房地产开发成本 金额之和的10%以内计算扣除。④转让税费：包括营业税、城建税、教育费附加、地方教育附加、水利建设基金，但按照规定房地产开发公司缴纳的应计入其管理费用账户中，计算土地增值税时不再单独扣除。⑤对从事房地产开发的纳税人，可按照 取得土地使用权所支付的金额 与 房地产开发成(本文来自：WWw.DXF5.com 东 星 资 源 网:关于对房地产企业企业所得税培训的讲话稿)本 金额之和的20%加计扣除。
该开发企业扣除项目金额=地价款800万元+开发成本1500万元+其他开发费用（800+1500） 10%+转让税费（营业税200+城建税、教育费附加、地方教育附加、水利建设基金26）+加计扣除（800+1500） 20%=3216（万元） 增值额=4000-3216=784（万元） 增值率=784 3216 100% 24.38%，适用税率30% 应交土地增值税=784 30%=235.2（万元） 2011年应补缴土地增值税=235.2-20=215.2（万元） 2011年应补缴营业税=200-50=150（万元） 2011年应补缴城建税、教育费附加、地方教育 附加、水利建设基金=150 （7%+3%+2%+1%）=19.5（万元） 值得注意的是：对纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。其中：普通标准住宅是指住宅小区建筑容积率（指一个小区的总建筑面积与用地面积的比率）在1.0以上、单套建筑面积在120平方米以下、实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下。各省、自治区、直辖市要根据实际情况，制定本地区享受优惠政策普通住房的具体标准。允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20%。
（2）该开发企业2011年应补缴企业所得税 2011年利润总额=4000-800-1500-250-226-235.2=988.8（万元） 纳税调整增加额为2010年已税前扣除的营业税、城建税、教育费附加、地方教育附加、水利建设基金和土地增值税=50+50 （7%+3%+2%+1%）+20=76.5（万元）。因为，会计上在2011年度预收款转为收入后，相关的税费在计算利润总额时已全部扣除，但这部分税费已在2010年度企业所得税汇算清缴时已作为纳税调整减少额扣除。
纳税调整减少额为，2010年确认计税毛利额100万元。
2011年应纳税所得额=988.8+76.5-100-500=465.3（万元） 2011年应纳税额=465.3 25%=116.325（万元）[责任编辑：编辑组]