一、抵押、质押的特点 抵押是指债务人或者第三人不转移对《担保法》第三十四条所列财产的占有权，而将该财产抵押作为债权的担保，当债务人不履行债务时，债权人有权依法以抵押财产折价或以拍卖、变卖抵押财产的价款优先受偿。质押也称质权，就是债务人或第三人将其动产移交债权人占有，将该动产作为债权的担保，当债务人不履行债务时，债权人有权依法就该动产卖得价金优先受偿。质押分为动产质押和权利质押：动产质押是指债务人或者第三人将其动产移交给债权人占有，作为债权的担保；权利质押是指债务人或第三人以其财产权利出质作为债权的担保。这两种担保方式的一个共同特点是担保期内担保企业以丧失对一部分资产的部分或全部权利为条件提供担保。只有在担保期结束，且债务人清偿债务时，抵押资产的处置权和质押资产的各项权利权才能“完璧归赵”；否则，债权人有权对抵押资产或质押资产以折价、拍卖、变卖等方式优先受偿。
二、为其他单位提供债务抵押、质押日的会计处理
为其他单位提供抵押和质押担保日，由于企业存在债务期满债务人不能按时清偿债务时，抵押人或质押人就需要用抵押或质押的财产清偿该债务的风险，所以在此时，抵押人或者质押人就需要对债务人在债务期满时是否能够支付债务的可能性进行合理的估计，评估的结果可能是债务人不是很可能偿还债务的本息，也可能是债务人偿债能力强，很可能按照约定偿还债务的本息，不同的情况，其处理笔者认为如下：
一是债务人很可能偿还债务本息的。在此种情况下，由于企业承担的担保责任很小，没有超过很可能，所以该或有事项导致经济利益流出企业的可能性很小，按照《企业会计准则――或有事项》的规定，只需要在报表附注中予以披露即可，但是质押要求出质人将其动产移交债权人占有，故除了在报表附注中予以说明外，还需要在备查账中予以登记。
二是债务人不是很可能偿还债务的。在此种情况下，企业承担的担保责任可能性很大，已经超过了很可能，所以该事项导致经济利益流出企业的的可能性很大，说明抵押或质押的财产给企业带来的经济利益的流入已经不是很可能了，已经不符合了资产确认的条件的，故对于抵押人或质押人来讲，该项资产应该从抵押人或质押人的账上注销该项项资产。同时对于企业来讲该或有事项已经满足了或有事项中预计负债的确认条件，所以，此时应该确认一项负债，而该负债的偿还是以担保或者质押的财产来偿还的，所以，同时为了提供真是可靠的报表信息，还需要将确认的预计负债与担保或质押的财产抵销。对于抵押或者质押资产的公允价值超出可能承担的债务金额部分，由于可以收回，可以作为一项债权确认，由于该债权和企业处置抵押或质押的财产有关，则应该计入“应收账款”。而此时企业并没有实际承担担保责任，故在税法中不视作销售，故暂不资产处置的各种税收。同时在报表附注中也要对此事件进行说明。其相关的会计分录如下：
（1）确认预计负债
借：营业外支出 （可能承担的债务金额）
贷：预计负债 （可能承担的债务金额）
（2）将预计负债与抵押或质押物对冲
如果是用存货作为抵押或质押的
借：预计负债 （可能承担的债务金额）
应收账款 （存货公允价值-可能承担的债务金额）
贷：主营业务收入/其他业务收入（该存货的公允价值）
同时：
借：主营业务成本/其他业务成本
贷：原材料/库存商品等
如果是固定资产作为抵押或质押物
借：预计负债
应收账款 （固定资产公允价-可能承担的债务金额）
累计折旧
固定资产减值准备
贷：固定资产 （原值）
营业外收入/支出（固定资产公允价值-固定资产的账面价值）
如果企业用无形资产作为抵押或质押物
借：预计负债
应收账款 （无形资产公允价-可能承担的债务金额）
累计摊销
无形资产减值准备
贷：无形资产 （原值）
营业外收入/支出（无形资产公允价值-固定资产的账面价值）
企业用对外投资作为抵押或质押物
借：预计负债
应收账款 （无形资产公允价-可能承担的债务金额）
××资产减值准备
贷：交易性金融资产/可供出售金融资产/持有至到期投资/长期股权投资
投资收益（对外投资资产公允价值-其账面价值）
同时
对于交易性金融资产
借：公允价值变动损益
贷：投资收益
对于可供出售金融资产
借：资本公积――其他资本公积
贷：投资收益
三、为其他单位提供债务抵押、质押期间的会计处理
在企业为其他单位提供债务抵押、质押期间也应该根据不同的情况分情况予以处理：
一是在提供债务抵押、质押日估计债务人很可能付款的。在提供债务担保、质押期间，在每个资产负债表日都需要对该或有事项，债务人还款的可能性进行检查，一旦发现债务人还款的可能性达不到很可能以上，企业都应该按照担保的债务金额确认“预计负债”的同时，还需要注销抵押或者质押的资产，其账务处理同为其他单位提供债务抵押、质押日中的第二种情况相同。
二是在提供债务抵押、质押日估计债务人不是很可能付款的。在提供债务担保、质押期间，在每个资产负债表日都需要对该项或有事项发生的可能性进行检查，应根据情况进行处理：第一种情况：如果发现企业可能承担的债务金额在不断的扩大，企业一方面应该增加计提的预计负债，同时应该减少可能从抵押或者质押的资产中获得债权，即其会计分录如下：
借：营业外支出
贷：预计负债
同时，
借：预计负债
贷：应收账款
第二种情况：如果发现债务人财务状况及还款能力有所好转，导致该企业可能承担的债务金额在下降，企业既要减少已确认的预计负债的金额，同时应该增加可能从抵押或者质押的资产中获得债权，其会计分录如下：
借：预计负债
贷：营业外支出
同时，
借：应收账款
贷：预计负债
第三种情况：如果发现债务人财务状况及还款能力有所好转，导致债务人还款的可能性大大的提高，直至达到了50%以上的可能性，这是对于为债务人的债务提供抵押、质押的企业经济利益流出企业的可能性已经低于50%以下，就不符合确认的预计负债的条件了，企业应该冲销已确认预计负债的同时，转会已经注销的资产。其会计分录如下：
（1）冲销以确认的预计负债金额
借：预计负债
贷：营业外支出
（2）转回已注销的资产
如果是用存货作为抵押或质押的
借：主营业务收入/其他业务收入（该存货的公允价值）
贷：预计负债 （可能承担的债务金额）
应收账款 （存货公允价值-可能承担的债务金额）
同时：
借：原材料/库存商品等
贷：主营业务成本/其他业务成本
如果是固定资产作为抵押或质押物
借：固定资产 （原值）
贷：预计负债
应收账款（固定资产公允价――可能承担的债务金额）
累计折旧
固定资产减值准备
营业外收入/支出（固定资产公允价值――固定资产的账面价值）
如果企业用无形资产作为抵押或质押物
借：无形资产 （原值）
贷：预计负债
应收账款（无形资产公允价――可能承担的债务金额）
累计摊销
无形资产减值准备
营业外收入/支出（无形资产公允价值――固定资产的账面价值）
企业用对外投资作为抵押或质押物
借：交易性金融资产/可供出售金融资产/持有至到期投资/长期股权投资
贷：预计负债
应收账款 （无形资产公允价――可能承担的债务金额）
××资产减值准备
投资收益（对外投资资产公允价值――其账面价值）
同时
对于交易性金融资产
借：投资收益
贷：公允价值变动损益
对于可供出售金融资产
借：投资收益
贷：资本公积――其他资本公积
四、为其他单位提供债务抵押、质押到期时的会计处理
一是之前企业没有确认预计负债同时债务人此时例行责任。这是如果企业提供的是抵押担保则不需要任何处理，如果企业提供的质押担保，由于此时企业已经收回了质押的资产，因此企业应该在备查簿中进行登记资产的收回。二是之前企业确认了预计负债，但是债务人此时例行了责任。如果是这种情况说明已经企业已确认的预计负债予以注销和将已注销的的资产予以转回。三是之前企业没有确认预计负债，但是债务人此时没有例行债务。由于债务人此时没有例行债务，这时企业由于为债务人的债务提供了担保，所以要承担担保责任，就形成了提供抵押或者质押企业的一项营业外支出，由于企业为债务人例行了债务，所以以后其有权要求债务人偿还企业代为例行的债务，因此根据情况，如果未来企业从债务人可以追回的可行性很高，达到了基本确定以上，且在金额能够可靠计量（即合理估计）情况，企业还应该确认一项资产。其会计分录如下：
（1）抵押或者质押资产被折价、拍卖、变卖时
如果是用存货作为抵押或质押的
借：营业外支出 （承担债务的金额）
银行存款
贷：主营业务收入/其他业务收入（该存货的公允价值）
应交税费――应交增值税（销项税额）
同时：
借：主营业务成本/其他业务成本
贷：原材料/库存商品等
如果是固定资产作为抵押或质押物
借：营业外支出（承担债务的金额）
银行存款（固定资产折价、拍卖、变卖金额超出担保债务的部分）
累计折旧
固定资产减值准备
贷：固定资产
应交税费――应交增值税（销项税额）
差额：营业外收入/支出（固定资产处置的损益）
如果企业用无形资产作为抵押或质押物
借：营业外支出（承担债务的金额）
银行存款（固定资产折价、拍卖、变卖金额超出担保债务的部分）
累计摊销
无形资产减值准备
贷：无形资产
差额：营业外收入/支出（无形资产处置的损益）
企业用对外投资作为抵押或质押物
借：营业外支出（承担债务的金额）
银行存款（固定资产折价、拍卖、变卖金额超出担保债务的部分）
××资产减值准备
贷：交易性金融资产/可供出售金融资产/持有至到期投资/长期股权投资
预计负债
投资收益（对外投资资产处置的损益）
同时，
对于交易性金融资产的
借：公允价值变动损益
贷：投资收益
对于可供出售金融资产
借：资本公积――其他资本公积
贷：投资收益
（2）对于基本确定可以从债务人追溯回来的金额
借：其他应收款
贷：营业外收入
四是之前企业确认了预计负债，但是债务人此时未例行责任。由于企业此前已经确认了负债，所以在此处不要在确认，但是由于为债务人债务提供抵押、质押担保的企业来讲由于此时为债务人例行了债务，所以，企业以后可以要求债务人归还期代行债务的金额，所以，当企业估计基本确定可以从债务人收回时，且金额能够可靠地计量的，企业应该确认一项资产。同时如果资产被折价、拍卖、变卖金额与之前估计的公允价值不等，这是还需要对资产处置的损益进行调整。其会计分录如下：
首先，调整之前抵押或者质押资产公允价值为其折价、拍卖、变卖金额。如果是用存货作为抵押或质押的，在折价、拍卖、变卖金额大于之前估计的公允价值时，
借：银行存款
贷：主营业务收入/其他业务收入（该存货的公允价值）
应交税费――应交增值税（销项税额）
否则做相反的会计分录。
如果是固定资产、无形资产作为抵押或质押物，在折价、拍卖、变卖金额大于之前估计的公允价值时，
借：银行存款
贷：营业外收入
应交税费――应交增值税（销项税额）
否则做相反的会计分录。
如企业用对外投资作为抵押或质押物，在折价、拍卖、变卖金额大于之前估计的公允价值时，
借：银行存款
贷：投资收益
否则做相反的会计分录。
其次，对于基本确定可以从债务人收回的部分：
借：其他应收款
贷：营业外收入
参考文献：
［1］财政部：《企业会计准则》，经济科学出版社2006年版。
（编辑 代 娟）