摘要：计划成本分配法是辅助生产费用分配方法之一，这种方法可以简化计算过程，但计算实际费用与计划成本之间差异的过程不易理解和掌握，差异全部计入“管理费用”不利于成本和利润的计算。对于计划成本法的改进可以把计划成本法与一次交互分配法联合使用，即避免了计算差异额的过程，又可使计算分配的结果更合理和准确，也便于初学者掌握。
关键词：计划成本分配法；改进；一次交互分配法；联合
计划成本分配法是按照确定的产品或劳务的计划单位成本在各受益车间和部门分配辅助生产费用的方法。这种方法计算方便、直接，可以简化计算过程，同时也便于分析和考核各部门单位的经济责任。
一、计划成本分配法的常规做法
是先按辅助生产单位产品或劳务的计划单位成本和实际供应量，在各受益对象(包括各辅助生产单位在内)之间分配生产费用，再计算和分配辅助生产单位实际发生的费用(待分配费用加上辅助生产单位内部按计划成本分配转入的费用)与按计划单位成本分配转出费用的差额，即辅助生产单位产品或劳务的成本差异。为了简化分配工作，辅助生产的成本差异一般全部调整计入管理费用，不再分配给其他各受益对象。
[例]某工厂有供电和供水两个辅助生产车间，本月发生辅助生产费用:供电车间 69 440元，供水车间35 000元，该厂确定的计划单位成本每度电为0.64元，每吨水为3.9元，该厂本月辅助生产车间提供的劳务量如下：（1）供电车间用水800吨（2）供水车间用电12 000度（3）产品生产耗电80 000度，耗水6 000吨（4）车间一般耗用电12 000度；用水1 000吨（5）厂部管理部门耗电8 000度，耗水3 000吨。
第一步，按计划成本将辅助生产费用分配给全部受益对象
供电车间分得水费=800×3.9=3 120
供水车间分得电费=12 000×0.64=7 680
产品生产分得费用=80 000×0.64+6 000×3.9=74 600
车间一般耗用分得费用=12 000×0.64+1 000×3.9=11 580
厂部管理部门分得费用=8 000×0.64+3 000×3.9=18 260
编制会计分录如下:
借:生产成本一一辅助生产成本(供电) 3 120
一一辅助生产成本(供水) 7 680
一一基本生产成本74 600
制造费用一一基本生产车间 11 580
管理费用 16 820
贷:生产成本一一辅助生产成本(供电) 71680 （112000×0.64）
一一辅助生产成本(供水) 42 120（10800×3.9）
第二步，计算辅助生产单位产品和劳务的成本差异:
供电车间实际总成本=69 440+3 120 =72 560 (元)
按计划单位成本分配转出的费用=（12 000+80 000+12 000+8 000）×0.64 =71 680（元)
成本差异(超支)=72 560-71 680=880 (元)
供水车间实际总成本=35 000+7 680 =42 680 (元)
按计划单位成本分配转出的费用=（800+6 000+1 000+3 000）×3.9
=42 120 (元)
成本差异(超支)=42680-42 120=560 (元)
根据辅助生产单位产品和劳务成本差异的计算结果，编制分配结转辅助生产单位产品和劳务成本差异的会计分录如下:
借:管理费用 1 440
贷:生产成本一一辅助生产成本(供电)880
一一辅助生产成本(供水) 560
上述分配结转辅助生产成本差异的会计分录属于调整分录，不论是超支差异还是节约差异，账户的对应关系是相同的，在登记账户时，超支差异用蓝字表示补加，节约差异用红字表示冲减。
采用计划成本分配法，由于预先制定了产品和劳务的计划单位成本，各种辅助生产费用只需分配一次，简化和加快了成本计算和分配工作。同时，通过计算和分配辅助生产单位的成本差异，可以查明辅助生产单位成本计划的完成情况；辅助生产费用按计划单位成本分配给各受益单位和部门，排除了辅助生产单位费用超支和节约的影响，也便于考核和分析各受益单位和部门的经济责任。
二、计划成本分配法改进――与一次交互分配法联合使用。
计划成本分配法简化了计算，但计算差异的过程不太易于理解和掌握，实际费用与计划成本之间的差异全部计入“管理费用”，在计划成本制定偏差比较大的情况下，势必对企业的管理费用造成太大的波动，不利于成本和利润的计算。对于计划成本法的改进可以把计划成本法与一次交互分配法联合使用。仍以上例编制分配计算表如下：
第一步按计划单位成本在辅助生产车间之间进行交互分配。
供电车间分得水费=800×3.9=3 120
供水车间分得电费=12 000×0.64=7 680
借：辅助生产成本――供水车间3 120
――供电车间7 680
贷：辅助生产成本――供电车间 3 120
――供水车间 7 680
第二步，计算辅助生产车间对外分配的费用，采用直接分配法对辅助生产车间以外的受益单位按实际的劳务供应量分配费用。
供电车间对外分配费用=69 440+3 120-7 680=64 880
供水车间对外分配费用=35 000+7 680-3 120=39 560
供电车间对外分配率=64 880÷（80 000+12 000+8 000）=0.6488
供水车间对外分配率=39 560÷（6 000+1 000+3 000）=3.956
通过计算各受益单位分得的费用为：
产品生产=51 904+23 736=75 640
车间一般消耗=7 785.6+3 956=11 741.6
厂部管理部门=5 190.4+11 868=17 058.4
借:生产成本 一一基本生产成本75 640
制造费用一一基本生产车间11 741.6
管理费用17 058.4
贷:生产成本一一辅助生产成本(供电) 64 880
一一辅助生产成本(供水) 39 560
通过以上计算结果可以看出，改进后的方法即避免了计算实际成本与计划成本差异额的过程，又可以使计算分配的结果更合理和准确，对初学者也更易于掌握。
参考文献：
[1] 于富升 黎来芳.《成本会计学》.中国人民大学出版社，2009.
[2] 财政部.《企业会计准则讲解2008》.人民出版社，2008.
注：文章内所有公式及图表请以PDF形式查看。