摘要:文章简要分析了我国企业会计准则与税法存在的差异,并对企业会计准则与税法的差异如何进行协调提出了一些方法。 关键词:企业会计准则 税法 差异
在市场经济条件下,随着竞争的日趋激烈及管理经验的日趋成熟,企业会计准则和税法日益规范、合理。但由于企业会计准则与税法是由不同部门制定的,其制定时的目的、基本前提、原则等方面都有所不同,所以二者之间必然会存在诸多方面的差异,而这些差异的存在也必然会导致加大纳税人的成本,加大财会人员和税务人员理解和执行具体政策规定的难度。纳税人既要按照企业会计准则的要求进行会计核算,又要按照税法的要求计算纳税,要做到这一点首先必须掌握会计与税法的差异,然后在会计核算的基础上按照税法的规定进行纳税调整,正确核算应纳税所得额,依法申报纳税。
因此我们有必要在不违背企业会计准则和税法的前提下,对企业会计准则与税法的差异进行深入的分析和探讨,从而促进企业会计准则和税法的协调发展。
■一、我国企业会计准则与税法存在的差异
会计和税收作为经济体系中不同的分支,二者之间的关系既紧密又独立。企业会计准则与税法在按照各自的方向独立发展,会计职能与税收职能的不同决定了会计与税收在其制度设计制定过程中遵循不同的目的与原则。
(一)两者的目的不同
制定与实施企业会计准则的目的就是为了真实、及时、完整地反映企业的财务状况、经营业绩,以及财务状况变动情况,为政府相关部门、投资者、债权人、企业管理者以及其他会计报表使用者进行决策提供有用的资料信息。税法的目的主要是取得国家的财政收入,对经济和社会发展进行调节,依法维护国家利益。
(二)遵循的原则不同
由于企业会计准则与税法目的不同,导致两者为实现各自目的所遵循的原则也存在很大的差异。基本原则决定了方法的选择,并且是进行职业判断的依据。原则的差异导致会计和税法对有关业务的处理方法和判断依据产生差别。税法也遵循一些会计核算的基本原则,但基于税法坚持的法定原则、收入均衡原则、公平原则、反避税原则和便利行政管理原则等,在诸如稳健或谨慎性原则等许多会计基本原则的使用中又有所背离。
■二、企业会计准则与税法存在差异的分析
(一)收入方面的差异分析
在收入要素中,主要存在以下几方面的差异:
1、销售额的差异。会计上的销售额是指销售商品、提供劳务而取得的价款,不包括为第三方或客户代收的款项,而税法上的应税销售额包括价款和价外费用,其中价外费用部分包括代垫款项和代收款项等多方面的内容。
2、应税收入的差异。会计上的商品销售收入或劳务收入是指企业对外销售商品或提供劳务而取得的收入,税法上的应税收入既包括企业对外销售商品或提供劳务取得的收入,还包括税法规定应视同销售行为确认的应税收入,如现行增值税规定的八种视同货物销售行为应确认的应税收入,企业所得税等税种也有视同销售的规定。
(二)成本费用方面的差异分析
在成本费用要素中,主要存在以下几方面的差异:
会计处理按实际发生额列支,而税法上有的规定明确不得扣除,有的按限定标准扣除。如工资、广告费、宣传费、佣金支出、业务招待费、保险费、会计费,有的强调必须有相关证明方可扣除,否则不得扣除。
(三)资产负债方面的差异分析
按照现行有关规定,二者的差异主要有以下几个方面:
1、资产的折旧与摊销
会计上出于谨慎考虑,通常强调加速折旧与提前摊销资产,而税法上出于保证财政收入考虑,通常要规定一些限制性条件。如固定资产折旧,会计上规定折旧方法、折旧年限和残值估计、应计提折旧的固定资产范围等都由企业自主决定,而税法上对此都有明确的规定,企业的会计处理如与税法规定不一致,计税时应按税法规定调整。
2、资产的减值准备
会计上规定期末应对各种资产按成本与市价孰低法计价,如发现资产发生减值应计提减值准备,而税法上只承认坏账准备,对其他的各项减值准备均不予承认;即使是坏账准备,对估计的方法、比例与范围也作了较明确的限制性规定。
3、预计负债
包括企业对外提供担保、商业承兑票据贴现、未决诉讼、产品质量保证等很可能产生的负债。会计上要求企业应按照规定项目和确认标准,合理地计提各项很可能发生的负债,税法上坚持实际支付原则,不予确认可能发生的负债。
(四)利润总额与应纳税所得额的差异分析
会计上的利润总额与税法上的应纳税所得额差异,有以下两个方面的差异:
1、增加应纳税所得额的项目
指会计上作为利润要素在营业外支出中按实际列支的赞助费、捐赠支出、罚款、罚金、滞纳金支出及取得应税收入无关的支出等项目,这些项目在税法上或者明确不得扣除,或者规定只能按限定标准扣除。
2、减少应纳税所得额的项目
指会计上已记入利润总额而按税法规定可以免予征税或不需征税的项目。主要有“三废”产品利润和国债利息等单项免税或不征税利润、以及所得税前会计利润弥补以前年度经营亏损等项目。这些项目按税法规定均可在会计利润中依法扣除后再计算征收所得税。
■三、协调企业会计准则与税法差异的必要性
随着差异的扩大,纳税人既要贯彻执行新企业会计准则规定,又要不折不扣依法纳税,两者差异的扩大正日益增加纳税人财务核算成本。纳税调整困难,一些纳税人没能准确理解差异和对其做准确的纳税调整,造成无意识违反税法规定的现象,增加了纳税成本,从而也影响了国家正常的税收。
■四、对企业会计准则与税法的差异进行协调的方法
企业会计准则与税法的协调必然要以其中一种规范为主要参照,进而做出合理的调整。一般而言,企业会计准则较为先行,税收法规在制度层面上应当积极谋求与企业会计准则的协调;另一方面,企业会计准则一定要关注税收监管的信息需求,在企业会计准则与税收法规的协调中发挥会计对税收法规的信息支持作用。协调的过程要依照业务性质的差异采取不同的标准,在差异分析的基本上对企业会计准则与税法的协调主要以下几个方面:
(一)加强会计与税收的制度协调
1、要加强企业会计准则和税收法规之间管理层面的合作和配合
会计和税收的法规制订和日常管理分属于财政部和国家税务总局两个不同的主管部门,在法规的制订和执行过程中很容易产生立法取向的不同,所以两个政府主管部门之间加强沟通合作是会计和税法在规制上进行协作的一个重要保证。
2、加强信息的披露和相关人员的培训
税务机关应充分利用披露的会计信息,并且应加强企业会计准则的强制性信息披露义务,以提高税务机关的税收征管效率。认真组织各方面各层次的学习培训工作,加大培训的力度,以加深对企业会计准则和税法的认识,为深入贯彻会计和税法创造有利条件,以提高企业会计准则和税收法规协调的有效性。
(二)加强企业会计准则与税法处理方法的协调
1、企业会计准则和税法在具体实务操作上的协调可以根据不同的差异类别采取不同的方法
对会计处理比较规范的业务,企业会计准则与税收法规的协作要使税收在坚持自身原则的基础上,与会计原则作适当的协作。如捐赠的处理、融资租赁的划分标准、资产减值的处理等问题,税法应注意与企业会计准则的主动协调,以减少业务差异、降低纳税人的核算成本。另外,对于我国会计处理还不规范、甚至存在法规空白点的业务类型,首先要规范和完善企业会计准则和建设,并同时考虑与税收的协作问题。
2、对各项会计要素确认、计量、记录和报告的协调
企业会计准则对由于时间性差异而产生的递延所得税的确认、计量、记录与报告进行了规范,但税法对此却未作明确规定,应做出相应调整;只要对所得税收入影响不大,或者只要不对政策执行和所得税征管有大的妨碍,就尽可能将所得税政策与会计政策协调一致。企业在会计核算时,应当按照企业会计准则及相关准则的规定对各项会计要素进行确认、计量、记录和报告,企业会计准则及相关准则规定的确认、计量标准与税法不一致的,不得调整会计账簿记录和会计报表相关项目的金额,应采用年末纳税调整方法处理。企业在计算当期应缴所得税时,应在按照企业会计准则及相关准则计算的利润总额的基础上,加上(或减去)企业会计准则及相关准则与税法规定就某项收益、费用或损失确认和计量等的差异后,调整为应纳税所得额,并据以计算当期应缴所得税。
3、会计方法的选择和协调
由于现实经济生活中不确定因素日益突出,会计估计的不确定性和计算应纳税所得额所需的确定性之间存在较大的矛盾,需要做出税收规定加以协调。对于众多的非公有制小型企业可以严格按税法的规定选择会计方法,或者提供可以保持一致的备选方法,如:取消八项减值准备和预计负债,实行资产报损和预计负债经税务部门批准后据实人账的方法,则消除了该时间性差异;对于开办费的摊销期限,除一次性摊销法外,可以增加与税法规定一致即分五年摊销的备选方法,由小型企业视情况自行择定;固定资产的折旧方法和折旧年限,原先的行业企业会计准则及其他相关制度都有明确规定,但实际执行中大多数小型企业偏向于采用税法规定允许的标准,以避免纳税调整。消除有可能形成期末资产价值的支出因企业会计准则与税法上确认标准不同而产生的复杂差异;尽量缩小会计方法的选择范围,规范明细记录,减少备查调整事项,规范会计收益与应税收益差异的调整方法,简化税款的计算,如所得税体系中应税收入确认标准应采用权丽发生制,成本费用扣除应采用据实扣除制;所得税法律语言的会计化等。
总之,企业会计准则与税法的协调是十分重要的,它直接影响税收的征管,从而影响国家的财政收入。因此,我国不仅要借鉴其他国家规范的做法,还要结合我国的国情选择合理的协调方法,进一步完善我国的企业会计准则和税法,以减少税源的流失。
(责任编辑:郭伟)