[摘要]企业所得税汇算清缴工作马上拉开帷幕，把握财税政策依法进行汇算清缴十分重要，稍有不慎就会造成多缴或少缴税款，企业就会面临补税、滞纳金和罚款等税务风险，本文阐述了汇算清缴实际工作中应该关注的、容易出现风险的几个审核要点，以便企业进行自查，最大限度地规避税务风险。
[关键词]所得税 汇算清缴 优惠政策 风险规避
一、关注所得税新政策的主要变化
(一)资产损失税前扣除相关规定
国家税务总局2011年第25号公告对资产损失税前扣除办法由原自行计算扣除和经税务机关审批扣除两类改为现行的“清单申报和专项申报”扣除，以“专项申报”取代“审批”。对企业而言，申报手续看似简化，实际税务风险却大大增加，资产损失所要求提供的证据丝毫没有放松反而比原来的更加具体，并且企业应承担真实申报的责任，税务机关保留追查的权力，这就要求企业应当建立健全资产损失内部核销管理制度，及时收集、整理、编制、申报详细的资产损失的内部和外部证据材料，并且正确区分清单申报和专向申报资产损失。同时收集具有法律效力的外部证据、具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明和特定事项的企业内部证据，以方便税务机关检查。对无法准确判别的，建议采取专项申报的形式申报扣除以规避风险。
(二)发票专用章的使用
关注2011年2月发布的《发票管理办法》的规定，明确了发票上财务专用章的使用被禁止，只能加盖发票专用章。企业应自查发票章是否合规，不合规的及时补盖，同时注意未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除，没有填开付款方全称的发票的及时补充完整。
二、关注享受税收优惠政策的企业是否及时审批或备案
(一)检查享受税收优惠政策的是否已取得税务机关审批文件
如西部大开发15％税率优惠以及两免三减半政策等，按照规定所有需审批的事项原则上均应在年度纳税申报之前办理完毕。
(二)应逐项检查是否有需备案的事项。准备备案材料
需事前备案的有：企业需要对固定资产进行加速折旧的，应在取得该固定资产后一个月内备案；环境保护、节能节水、安全生产等专用设备投资额和技术转让等。
汇算清缴时需备案的有：国债利息收入免征企业所得税；股息、红利等权益性投资收益免征企业所得税；研究开发费用加计扣除；企业安置残疾人员工资加计扣除；企业资产损失清单申报和专项申报两种申报形式等。
关注是否审批或备案需要注意以下几点：一是没有申批或者备案的不能享受税收优惠。二是只提出申请但没有接到税务机关出具的接受批准或备案凭证也不能享受税收优惠。三是税务机关批准或接受备案凭证应加盖该机关印章并注明日期。
三、资产类的自查重点
(一)检查应收账款是否存在已作坏账核销但未办理资产损失专项申报的事项
对账龄超过3年、确已收回无望、符合坏账核销标准的应收款项，应准备核销必备资料，以便及时办理资产损失专项申报。对存在诉讼事项的应收款项，应及时根据法院的败诉判决书、裁决书等确定资产损失，办理资产损失专项申报。对账龄长的应收款项，要了解客户的经营状况，是否存在已吊销、注销、撤销、破产等情形，并及时取得相应证据。
(二)检查其他应收款
尤其要关注股东的借款，对不能及时归还的应要求在年底重新办理借款手续。因为税法规定凡纳税年度终了后，股东向企业的借款既不归还，又未用于企业生产经营的，其未归还的借款即可视为企业对个人投资者的红利分配，并依据“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。同时关注职工借款，在年底结账前督促其对已发生的费用及时报销，尤其是长期出差在外人员未报的费用，尽量避免跨期费用。
(三)存货
1 原材料暂估入账并已投入消耗的情形，注意应及时索取发票并进行账务处理，从而避免企业所得税汇算清缴时其成本不能税前扣除的风险。2 注意企业所得税法不允许选择采用后进先出法对发出存货进行计价。因此在会计上若采用了后进先出法，那么在汇算清缴时也就必须进行必要的调整。3 关注因管理不善造成的非正常损失增值税进项税额转出需要做损失专项申报的情形，应搜集相关证明材料及时向主管税务机关作专项申报。
(四)固定资产
1 税法规定固定资产折旧除房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产不计提折旧，而会计从谨慎性出发未使用的固定资产是计提折旧的，也就是说会计上闲置未使用的设备计提的折旧要做纳税调整。2 注意折旧年限是否低于税法规定的最低年限。3 食堂用房、职工宿舍等福利部门固定资产折旧应计入“福利费”项目。4 未取得发票的固定资产已经计提折旧是否取得发票以及未取得发票的时间是否超过12个月。根据国税函[2010]79号文规定，企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。因此如果取得发票后要求调整已计提的折旧，并调整相关年度应纳税所得额，一般是按照“调表不调账”的原则处理。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。如果超过12个月未取得发票的，必须对原先已经暂估计提的折旧进行全面调整，并补缴纳企业所得税。5 提前报废的资产，应及时进行变卖处理，并根据相关要求准备证明材料以备专项申报。
四、费用类的自查重点
(一)正确区分收益性支出和资本性支出
对于收益性支出可在发生当期直接扣除；而对于资本性支出，则应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。
(二)重点关注交际应酬费
1 注意应酬费不等于餐费，自查有无将职工聚餐的餐费计入应酬费。2 自查有无将应酬费计入会议费，应将业务招待费与会议费严格区分。会议费的列支，应能够提供证明其真实性的合法凭证。3 按照发生额的60％和销售(营业)收入的5‰较低者扣除。4 业务招待费的节税小窍门：业务招待费在销售(营业收入)的8.3‰是节税临界点，利用这个点用足、用够业务招待费扣除限额减少企业所得税支出。
(三)关注审查会议费
注意发票后面附件证明材料是否齐全，具体包括：会议时间、地点、出席人员、内容、目的、费用标准、支付凭证等。票据仅仅是会议发票是不可以的，能补充完整的及时补充。由于税务机关关注将招待费变通为会议费，会议中的大额餐费应尽量避免单独开具发票，以免其他证明资料不全时，产生被归于业务招待费的误解。
(四)广告费、业务宣传费和非广告性的赞助支出
注意区分：1 生产经营无关的非广告性的赞助支出不得税前扣除，在所得税汇算清缴中应作为调增事项处理。2 广告性质的赞助支出是作为广告费核算的，在实际处理广告性质的赞助支出应注意与相关接受赞助方签订协议，并在协议中约定相关广告宣传的有关内容，并通过拍照方式保留宣传的具体内容等，对取得的相关票据开具的内容应注意不 得有“赞助费”的内容。
(五)关注通讯费各地政策差异
税务总局将此项政策的标准制订权交给了各地省级国税、地税，各地规定千差万别，所以应详细查阅本省税务机关制订的标准，以免因政策适用不当产生纳税风险。国税函[2009]3号规定自2011年度起，对企业发放的通讯费补贴明确在福利费列支。企事业单位必须事先将本单位通讯费补贴的具体方案报主管地税机关备案，否则一律不得予以扣除。所以建议采取以下应对措施：不建议采用发放通讯补贴的形式，而采用实报实销的形式；建立通讯费用报销制度，明确扣除标准把通讯费用的支出控制在扣除标准内；以公司的名义统一预存手机费，并且统一开具同一单位名称发票。
(六)对工资薪金自查
1 工资薪金要符合“实际发生”及“合理性”(即符合五个原则的)的准予扣除。2 还应注意明显的工会人员、食堂等福利部门人员的工资应在职工福利费中列支；工程人员的工资在在建工程中列支。审核工资中是否有支付劳务工报酬未取得劳务发票的。3 将正式职工与劳务工相区分，没有取得劳务发票的最好到税务机关代开劳务发票。同时注意劳务费不得作为三项经费计提基数。4 还要注意残疾人员工资加计扣除。要符合相应条件同时一定注意要进行备案。5 对跨期计提与发放的工资(计提未发放的，或者发放上年计提的)，是否做纳税调整，具体要求向当地税务部门咨询。
(七)关注职工福利费的范围的把握
1 注意供暖费补贴、职工防暑降温费不属于劳保费，属于职工福利费。国税函[2009]3号文件将取暖、防暑降温费纳入福利费的范围这一点需要好好把握。2 企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。3 国家税务总局2011年第34号公告对企业员工服饰费用的扣除做了明确规定，要点如下：由企业统一制作员工统一着装的可以在税前扣除，如果直接购买的应按“福利费”相关规定扣除，“制作”和“购买”一定要把握。
(八)职工教育经费税前扣除
1 要把握职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，不属于职工教育培训经费。学历教育还包括企业的高层管理人员参加费用相对较高的培训和学习，比如参加MBA、EMBA学习MBA教育费用。2 职工教育经费也存在可纳税调减的情况。
(九)工会经费自查要关注
1 国家税务总局公告2011年第30号中企业拨缴的工会经费，可凭合法、有效的工会经费代收凭据依法在税前扣除自2010年1月1日起，在委托税务机关代收工会经费的地区，企业拨缴的工会经费，也可凭合法、有效的工会经费代收凭据依法在税前扣除。2 考虑权责发生制原则，应注意工会收款凭证的所属年度，严格来讲，本年上缴上年度工会经费应在上年度扣除，不应在本年度税前列支，而作为时间性差异处理。3 没有工会专用凭据(工会经费缴拨款专用收据或地税缴款书等缴款证明)列支的工会经费应做纳税调增。
(十)利息支出自查
1 就一般企业而言关联方债资比为2：1。2 个人借款利息注意合同、利率、票据、个税等关键词。3 投资者未缴足其应缴资本额应缴资本额的差额应计付的利息，不得税前扣除。4 国家税务总局2011年34号公告对金融企业同期同类贷款利率做出了说明：既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。
(十一)及时催收已做成本费用但未按时取得的有效凭证
根据国家税务总局2011年34号公告当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。
五、收入的自查要点
(一)注意会计与税法在收入的确认条件上的差异
税法中没有相关的经济利益很可能流入企业，也就是会计注重风险和报酬的转移，而税法侧重于税款的征收，不考虑企业的经营风险。作为企业财务人员，我们必须充分了解会计按谨慎性原则未确认的收入，而税法规定应确认收入的事项这些差异，进行纳税调整防患于未然，以免给企业带来税务风险。
(二)租金收入和利息收入自查注意确认时点不同的暂时性差异
会计一般按权责发生制确认收入，税法按合同约定的付息日期和付租日期确认收入，比如企业的一项长期债权投资，合同约定在到期日一次性还本付息，会计处理时应当按权责发生制分期确认利息收入，而税法则平常不确认利息收入，当债权到期时，一次性确认利息收入。对会计平时确认的利息收入应当调减应纳税所得额，到期时再调增应纳税所得额。
(三)不征税收入的自查
1 根据是否同时符合财税[2011]70号文所规定的拨付单位、拨付用途等条件，审核资金拨付文件和管理要求是否属于不征税收入。2 不征税收入用于支出形成的资产折旧或支出，不能在税前扣除。3 准确区分不征税收入和免税收入，免税收入支出形成的资产折旧或支出准予在税前扣除。
(四)股息、红利等收入
税法与会计差异的调整成本法下：会计确认投资收益，而税法确认为免税收入，调减应纳税所得额。权益法下：会计按被投资企业当年实现的净利润确认投资收益，而此时税法尚不确认收入，调减应纳税所得额；而被投资企业宣告发放现金股利时，企业会计上作冲减投资账面价值处理时，税法应确认收入，调增应纳税所得额，但因为是免税收入，同时在相应的申报表栏次做纳税调减。
(五)视同销售情况中的所得税
视同销售收入项目主要关注将货物用于捐赠、赞助、广告、样品、职工福利等；视同销售计税金额的确定是否正确；视同销售流转税与企业所得税的范围不一致，处理是否正确。税法规定销售额和折扣额必须在同一张销售发票上注明，才可按折扣后的销售额计算征收所得税；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额；纳税人发生事后销售折让、折扣时，需要取得购货方税务机关开具的红字发票通知单，据此开具红字发票，冲减退回当期销售商品收入，不符合规定的应做纳税调整。
六、负债及利润分配的自查要点
(一)注意账龄
超过2年的应付款项和预收账款税法上要求并计应纳税所得处理，但是注意以后年度支付时可以作纳税调减，这条请关注当地税务是否有特殊规定。
(二)关注应付账款
应付账款中的暂估入账项目，汇算清缴前是否取得合法发票，对未按规定取得发票的暂估入账，应结合当期存货和成本的结转，做纳税调整。
(三)关注实收资本、资本公积
实收资本和资本公积是否有增加，增加部分是否缴纳印花税，从而影响当年的企业所得税。
(四)关注未分配利润
本年度是否有利润分配，关注支付外方股东股息时是否及时扣缴税款。
七、汇算清缴中其他的自查要点
(一)关联交易
关联交易是近来税务稽查的关注点，要自查关联交易是否符合规定，注意搜集相关证明自己符合独立交易原则的证据；符合条件的，要准时报送同期资料。
(二)公益性捐赠
1 是否属于财政、税务部门联合发布的名单。2 2011年7月1日起，国家规定的公益事业捐赠统一票据分为2种：公益事业捐赠统一票据(本装票)，公益事业捐赠统一票据(机打)。加盖接受捐赠单位印章的《非税收入一般缴款书》收据联。
(三)纳税调整金额较大
根据国税函、[2009]34号原则上各地企业所得税年度预缴税款占当年企业所得税入库税款(预缴数+汇算清缴数)应不少于70％。根据这条对于平时计提各项应付款项或预提费用较多、年底未实际结算从而导致当年度纳税调增金额较大的，应注意季度预缴企业所得税占全年实际缴纳企业所得税的比重可能偏低，主管税务机关可能进行纳税评估并约谈公司财务人员。此类企业应注意完善平时预提各项成本费用的依据：如合同、协议、公司管理层关于应付花红的方案、资产减值损失发生的计算过程等。
(四)业务招待费、广告费
业务招待费、广告费的计税基数包括主营业务收入和其他业务收入、视同销售收入3项合计，特别注意的是：对于房地产开发企业，预售房款可在收取当年作为计提基数，以后年度确认为会计收入时，不得重复作为基数。
总之，随着税收政策的不断完善，纳税检查的处罚力度不断加大，纳税风险不言而喻，因此企业在汇算清缴时应谨慎行事，尤其要警惕新旧政策衔接环节的风险和对政策边界的理解把握不准的风险。为有效防范税务风险，会计人员注意税法知识的随时更新，应及时与税务机关保持畅通的交流渠道，遇到问题及时向当地主管税务机关进行咨询，对于有变化的政策及一些地方政策要及时地了解并加以运用。
责编：梦超