摘要：银行会计制度是规范各个银行会计行为的标准，有效的会计管理基于良好的会计制度，是境内外不同商业银行相互可比的依据。随着世界经济一体化的不断发展、商业银行并购规模不断扩大，银行会计制度发展面对不少新问题。规范、稳健、有效的会计核算制度对各个商业银行会计发展和提高业务水平具有举足轻重的作用。在我国商业银行上市、国际化不断发展的过程当中，我国银行业逐步采用了国际会计准则，在核算的方法上也逐步同国际接轨，但是因为世界各国都有其独特的政治、经济、文化背景，都有自身独有的会计财务规定，这些客观存在的问题使得同一会计事实在不同国家间的会计处理有所不同，大型的商业银行在国际化发展过程中，必须充分了解这些异同点，在此基础上适应当地的监管与财务环境，发展业务、合法经营、合规核算，同时做到各个国家的账务既相互独立，又相互可比。本文将选取中国、美国、俄罗斯三个有代表性的国家，选取利息收入确认等典型差异点进行分析，力争抛砖引玉，点出境内外商业银行在会计体系上的异同点，促进会计信息的准确和相互可比。
关键词：商业银行 会计制度 管理
随着商业银行改革的不断深入，国际化的不断发展，银行面临的风险也逐步暴露。因此，了解国际商业银行会计体系，通过分析和比较了解金融会计领域先进管理方式和理念，提高商业银行会计人员的整体素质。分析境内外商业银行会计制度的异同，进而分析商业银行如何在国际金融环境中适应各个国家的会计制度要求，保持商业银行在各个国家所建立的分支机构的会计报表相互可比，共同营造规范稳健的经济环境。
一、商业银行会计制度
（一）商业银行会计制度概述
商业银行会计系统作为一种科学的信息管理系统,主要职能就是正确核算和反映会计主体的经济活动，为各会计主体的内部管理提供准确安全的信息。
随着商业银行陆续在境内外上市，商业银行在长期市场经济环境的激烈竞争中得到了前所未有的发展，完善了科学的决策体系，资金实力也逐渐强大，科学先进的经营理念，灵活多变的经营体制，快速适应市场变化的能力以及产品创新能力得到大幅提升。适应市场经济的同时，商业银行建立了一套合理的会计财务管理制度。
国内外商业银行的建设过程中，银行内部统一会计管理制度，使商业银行会计管理制度的程序和要求制度化、规范化，尽量保证会计工作有章可循、在管理中规范有序，使得会计工作更好地渗透到银行经营和管理的业务环节中，保证商业银行自身发展的同时，在国际社会经济发展中充分发挥商业银行的职能。
（二）商业银行建立会计制度的原则
1、合法性。商业银行会计制度是规范会计行为的规范，也是国家财经政策在会计管理和实施中的体现,是维护经济秩序的有力保证。合法性强调了国家会计制度法律地位,增加了商业银行会计制度的权威性和规范性。
2、稳健性。商业银行会计制度实施稳健性原则对银行有十分重大的意义。商业银行在经营的过程中存在不同程度的风险,实施稳健原则，可以对风险加以合理估计，使其在经济危机和各类风险实际发生之前采取行动,有利于商业银行做出正确决策。
3、可靠性。会计是一种管理系统,其职能就在于正确反映主体的经营活动,健全的商业银行会计体系,能充分及时地反映银行的经营状况,可靠揭示经营风险相关信息。
二、境内外商业银行会计制度异同比较
（一）中美俄损益表比较分析
商业银行损益表是反映银行在一定会计期间分配情况和经营成果的会计报报表，也是商业银行会计系统的主要报表之一。银行损益表的披露有助于对信息需求者进行解释和评价，预测银行的经营成果、收益能力等。同时，有助于考核内部管理人员绩效。
目前，我国商业银行损益表披露相对简单，主要包含“总利息收入”、“总利息支出”、“净利息收入”、“贷款损失准备”、“非利息收入”“非利息支出”、“净经营收入、“证券投资收入”、“税前净收入”、“税款”、 “税后净收入”、“现金红利”、“保留利润”等一级科目，在以上各个一级科目下存在明细科目，主要用来体现一级科目主要内容。
美国商业银行损益表的披露相对比较详细，除了“营业费用”、“营业利润”等一些项目属于一级科目之外，将“非利息收益”、“非利息费用”“利息收益”、“利息支出”设置为一级科目，在这些一级科目下按照一定的标准进行披露。此外，“利息收入”、“利息支出”及“非利息收益”等项目分别按照对象设置明细进行披露。如果存在国际业务，需要将国内业务和国际业务进行分别披露。
俄罗斯各个商业银行损益表主要披露如下内容：股利收入、利息支出、其他经营收入、手续费收入、管理费用、手续费支出、折旧费用、呆坏账准备金以及其他经营费用。
总之，美国和俄罗斯商业银行一般对非利息收入的披露较为详细，而我国商业银行则披露简单，一般只在银行报表内披露，附注中没有进行说明。
（二）中美俄利息收入披露的比较
我国商业银行利息收入的披露是根据《企业会计准则》以及《金融企业会计制度》的规定，目前我国商业银行采用权责发生制对正常利息收入进行确认。对逾期贷款利息的确认，我国有关部门进行了调整。2001年《金融企业会计制度》中对商业银行做出相关规定：在发放贷款到期90天后仍未收回的，其应计利息停止计入当期利息，需要纳入表外核算。已计提的贷款利息，贷款到期90天未收回，以及在应收利息逾期90天后尚未收到的，应当冲减已计入损益的利息收入，需要转作表外核算。
美国商业银行对利息收入确认同样采用权责发生制。对于逾期30―90天的贷款将本会计期间该笔贷款应计利息收入冲销，同时，以前会计期间应计利息应从贷款损失准备当中冲销，之后按照收付实现制记录有关利息。美国银行监管当局对前期应计利息及转入逾期的贷款本金的可收回性重新进行相关评估。当评估结果显示收回本金的可能性较低时，应将还款先冲减本金，若本金全部偿还，再将已收款项作为利息。除此之外，美国大部分商业银行则是以60天作为确认期限标准。
俄罗斯银行对利息收入实施在附注中披露收入确认的原则。是以贷款本金的到期的实践作为应收利息停止计入的标准。在贷款到期前，如果银行认为逾期的应收利息仍可以收回，将其定为当期损益，如果银行认为逾期利息收回的可能性低，那么会将其作为待转利息收入项目中，同时在资产负债表上进行显示。
（三）中美俄信用制度比较
诚信原则不仅是社会中最基本道德规范，也是国际市场和经济发展的基础，更是商业银行运营的基石。商业银行拥有良好信用制度是健康的市场经济的特征。我国商业银行信用问题在20世纪90年代第一次提出，我国商业银行信用制度的建设起步晚，相对落后。虽然美国、俄罗斯商业银行运营和发展的过程中也不乏商业欺诈、财务舞弊等不良现象的出现，但纵观整个经济领域，美国和俄罗斯商业银行相对于我国商业银行的现状而言诚信度较高，以商业银行中坏账率为例，美国的坏账率是0.2％--0.5％，目前，我国平均坏账率是1％－5％。因此在商业银行信用制度方面我国需要建立了严密的会计管理制度，建立完善的信用制度，提高会计管理经验。
（四）中美俄金融会计环境比较
在商业银行会计与国际接轨过程中，不能只注重技术上的发展，同时要注重金融环境的改善。我国商业银行会计相对于美国和俄罗斯商业银行会计系统强调统一性，但是灵活性较差，银行会计人员较少运用专业判断。由于我国现有银行中国有银行占据绝对垄断的地位，因此造成我国商业银行会计系统和工作主要是为国家服务，而银行会计没有完全公开披露信息。美国和俄罗斯商业银行主要形式是控股银行，其商业银行资金大部分来自货币市场以及资本市场，其会计信息的使用人是债权人和股东。因此，美国和俄罗斯要求银行会计信息公开披露更为全面，因此，美国和俄罗斯等西方国家商业银行会计环境同我国商业银行存在一定的区别。
三、总结
文化背景和民族特色对每个国家的会计思想、理论以及处理程序都产生重要影响，国家的科技、教育水平对会计技术方法和会计人员的素质产生影响。中国同西方国家在不同方面和层次仍然存在很大差异，使得跨国化经营受到一定的限制。要实现国际商业银行会计信息可比，需要从业人员通过理论和实践相结合的方法积极分析国内外商业银行会计制度的差异，使我国商业银行在国际金融环境中适应西方国家的会计制度要求，积极利用美国、俄罗斯这样发达国家商业银行会计制度的经验，快速稳健地发展我国会计管理和制度建设，更好适应国际会计制度的要求，共同营造规范稳健的经济环境。
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