本文通过对我国慈善事业的税收激励政策和存在的不足进行分析，对税前可扣除比例、税收激励政策的具体落实、公益慈善事业单位的核定与监管、税收激励政策的程序简化等方面进行深入研究，提出了提高税前可扣除比例、建设公益事业单位准入与监管体制、完善捐赠物资评估体系、简化慈善捐赠税收政策执行程序等措施，为我国慈善事业的税收激励政策评估与体制健全提供参考。
[关键词]慈善事业；税收激励；政策评估
[中图分类号]Ｆ８１０．４２２ [文献标识码]Ａ [文章编号]１００４－５１８Ｘ（２０１２）０２－００８２－０４
鲁 伟（１９８２―），男，武汉大学社会保障研究中心博士研究生，主要研究方向为公共经济管理；（湖北武汉 ４３００７２）刘细发（１９６５―），男，江西财经大学软通学院院长助理，博士，主要研究方向为项目管理和教育经济。（江西南昌 ３３００１３）
我国慈善事业税收捐赠的立法工作，目前还存在一些问题，立法条款没能够有效地贯彻实施，对企业在进行慈善捐赠时应享受的税收优惠政策或者措施，很难以具有执法效益的法律法规条款来进行约束。目前存在的慈善捐赠税收激励法律法规在具体执行时，没有统一的可执行法律依据，税收激励的内容比较混乱，且缺乏统一支持的法律政策体系，致使慈善捐赠者无法享受到统一的、一致的税收激励，并且在实施捐赠时，政府对具体捐赠数额、办法、落实情况无法统一监管，致使捐赠者无法获得合理的税收激励。
一、我国慈善事业捐助税收激励政策简析
（一）旧内资企业所得税税收激励政策
旧内资企业所得税税收激励政策中，全额扣除的税收激励政策倾向于企业直接向中国红十字会、农村九年义务教育及青少年活动场所等公益性服务机构进行捐赠，捐赠途径较为单一，且纳税人在索取到相应的捐赠票据后方可享受税收优惠(见表１)。
（二）旧外资企业所得税税收激励政策
旧外资企业所得税税收激励政策中，外资企业进行的公益性救助或捐赠基本可以在企业所得税税前全额扣除，比内资企业慈善事业捐赠税收扣除政策优惠（见表２）。
（三）新企业所得税税收激励政策
新企业所得税税收激励政策中，新企业所得税税法对限额扣除比例和扣除的适用范围进行了调整，并且将年度应纳税额调整为年度会计利润额度（见表３）。
（四）个人所得税税收激励政策
个人所得税税收激励政策中，明确了个人捐赠的限额扣除力度，对向教育等社会公益项目进行捐赠，限额扣除比例达３０％，而向九年义务教育进行捐赠，全额扣除(见表４)。
二、我国慈善事业税收激励政策存在的问题
（一）慈善事业捐赠税收税前扣除比例较低
从我国现行慈善事业捐赠税收激励政策可以看出，目前我国慈善捐赠主要通过限额扣除来实现慈善基金捐赠。对于企业单位而言，公益性捐赠支出限定在年度利润总额的１２％范围内予以扣除，而对于个人在公益、慈善性的救助捐赠，在其年度纳税额度的３０％范围内予以扣除。相对其他国家而言，这个扣除比例偏低。美国的《国内收入法典》中明确规定，纳税人向具有免税资格的非营利性组织进行慈善捐赠，企业所得税的税前扣除比例是１０％，而个人慈善捐赠税收扣除比例是５０％，企业及个人慈善捐赠的税收税前扣除基础是调整后毛所得，若其税收税前部分超过可扣除比例，则超出部分仍可在其后５个纳税年度内予以扣除。捐赠给私人慈善基金组织的纳税人，可享受调整后毛所得２０％的税金扣除。英国企业向具有慈善资质的团体进行捐赠，可以从其应税所得中统一全部扣除，个人向具有慈善资质的团体进行捐赠，可以按所得税最低税率纳税。德国企业的慈善捐赠，按捐赠的方向和方式不同，其扣除比例在５％～１０％之间，超过规定可扣除限度部分仍可在其后７个纳税年度内予以摊销；而个人向具有慈善资质的机构进行慈善捐赠，其税收税前可全部扣除，超过规定上限的可扣除额度在其后７个纳税年度内予以摊销。日本企业的慈善捐赠可扣除比例按照资本金额和所得额两个指标来计算，其可扣除比例是资本金额的２．５％和所得额的２．５％的平均数，当个人慈善捐赠超过规定税额限度时，可在计税时进行税前扣除。这些国家对企业和个人的慈善捐赠体系及税额激励政策都较为健全，其中美、英、德国家的慈善捐赠税前扣除额度都较高。
（二）慈善事业直接捐赠不允许税前扣除
我国税收激励政策对于企业或个人的直接捐赠不允许税前扣除。这项税收政策，原本是为了有效地引导捐赠资金的使用，提高捐赠资金的使用效率，并预防企业利用不正当的慈善捐赠手段，伙同具有慈善资质的机构虚列慈善捐赠支出，以达到偷逃税或侵吞慈善捐赠资金的目的。但是，这项政策在当前我国慈善非营利性组织发展尚不健全的情况下，成了慈善捐赠方式和慈善捐赠门槛的限制，从而使得我国慈善捐赠税收激励政策无法发挥更大的实效。
（三）慈善事业捐赠税收激励政策体制不具体
目前，我国的慈善捐赠税收激励政策体制还很不具体，大多数税收激励政策仅停留在指导性文件和章程中，对于具体的税收激励政策落实还没有明确的规定。如对实物捐赠无法进行具体的评估，税务机关对于捐赠物品的认定以受捐赠机构开具的证明为依据，但是，慈善捐赠机构对于捐赠物品的价值无法进行正确评估，捐赠机构对实物的价值评估缺少公开透明体制。
（四）慈善事业享有优惠税收政策的公益组织有限
我国慈善捐赠税收激励政策法规规定，向公益性组织机构进行捐赠，是指企业或个人将自己的合法性收入无私捐赠于合法的受益人，用于从事与生产经营没有直接关系的具有公益性事业的行为。并且规定，只有向中国境内罗列的非营利性的国家机关或社会机构捐赠才能够享受到税收激励政策。这种政策将社会中大多数公益性团体和组织排除在外，使得我国捐赠税收激励政策适用对象范围缩小，挫伤了企业向社会公益性组织进行意向捐赠的积极性；并且，使得没有被罗列的社会公益组织和机构捐赠资金来源减少，遏制了这些公益组织的发展。
（五）慈善事业捐赠财务列支管理不规范
社会慈善捐赠资金一般来自三方面，即企业经营性收益资金、企业家个人财产、员工捐赠筹款等。在具体的企业财务报表中，直接用经营性资金支出的比例较少，且企业直接使用经营性资金进行慈善捐赠，其财务列支混乱，缺乏统一的管理。目前存在较多的现象，是税前项目列支企业财务计划较少，部分企业捐赠列支在税收项目之后等。
三、完善我国慈善事业税收激励政策体系的措施
（一）提高企业慈善事业捐助的税前扣除比例
从西方发达国家税收激励政策和体制建设经验，及企业慈善事业捐助原则上来讲，企业进行慈善捐助的资金属于企业的经营性收益和成本，应该允许全额进行税收优惠扣除，但是，考虑到我国国情和社会慈善捐赠企业发展体制的不完善性，为了杜绝慈善捐助资金不合理利用和企业以慈善捐助偷逃税行为的发生，目前我国对公益性慈善捐助的可扣除额度进行限定。但是，提高捐赠的扣除比例可以在某种程度上促进企业的慈善捐助积极性，有利于我国公益事业的健康持续发展。因此，考虑到我国实际公益事业发展的现状，在保持企业所得税税前可扣除计算基础不变化的情况下，我国可适当提高税前可扣除比例，对于超过可扣除部分的超额部分进行适当纳税年度范围内的结转。
（二）建设公益性慈善机构监督及认定机制
参考公益慈善事业体制健全国家，对慈善捐助团体或机构认定的体制，我国应对公益组织是否具备享受税收激励政策进行认定和监管。目前，我国对享受税收优惠政策的公益慈善组织进行简单列举的方式，限定了２０几家公益组织。这种准入制使得社会公益性组织事业发展缓慢，并且不利于我国对公益性慈善事业团体进行监管。对于公益性慈善机构或团体而言，不仅捐赠者可以享受到税收激励政策，其组织和团体也会享受到税收激励政策。因此，我国对公益性组织的审查和审核要构建更为全面的准入制度，建立长期有效的监管机制，对公益性组织的财务管理、捐助资金利用等情况进行监督，并定期对该组织和团体的运营情况进行评估，以正确的方式来建立第三方评估体系，提高公益性慈善事业团体的透明度和公允性。
（三）建设慈善捐赠事业的物资评估体系
在我国的慈善事业捐赠过程中，捐赠大多以物资的形式出现，但是，我国并没有建立合理的物资评估及税收减免体系，对于捐赠物资的实际物资价值无法进行正确的价值评估，致使在具体的物资捐赠过程中出现了以次充好、以假乱真、虚假捐赠等现象。因此，对于实物捐赠，我国需要建立专业的物资评估体系，通过专门的物资评估机构来进行物资价值评审，并且建立物资评估制度，对实物捐赠物资进行真实有效评估，从而保障税收激励政策的合理性。
（四）简化慈善捐赠事业的税收减免程序
我国的慈善事业捐助程序较为繁琐，并且税收激励政策执行效率较低，这就使企事业单位和个人在进行物资捐赠时，税收激励政策难以有效实施。因此，在我国慈善事业发展过程中，推行高效、简化的慈善捐赠程序是有必要的，并且在健全税收减免程序时，推行慈善事业捐助发票制度，使得企业和个人在进行慈善事业捐助时能够获得相应的等额发票。一方面，通过发票可以进行税务的监管；另一方面，可以规范慈善事业组织和团体管理，在保障税收激励政策高效落实的情况下保障国家的税收。
（五）调整个人慈善事业捐赠的税率与可扣除比例限定，降低个人捐赠成本
对个人捐赠事业进行税收政策激励时，要综合考虑其综合收入，以家庭收入为基本纳税单位，简化税率结构的分级情况，提高税率级差。现行的多级税率结构导致边际税率较低，从而提高了慈善捐助的成本，不利于税收公平制度的发展。我国可参考国外发达国家的税率标准，简化税率等级，提高个人所得税对收入分配的调控能力，并尽可能地允许进行慈善捐助的可扣除比例上限的改动。
（六）明确个人慈善事业捐赠的各项税收优惠，确保个人捐赠利益
加强个人慈善事业捐赠税前可扣除规定细化工作，对捐赠慈善可扣除税金的发生纳税期进行分次，以捐赠年度内发生的当年纳税所得额为基础进行可扣除额计算，并年终进行统一汇总，在税前可扣除额限定的情况下，对超出部分进行一定比例的延续扣除。这样，不仅可保障国家的基本税收，同时有利于个人纳税工作和个人捐赠慈善事业的开展。我国应出台相应的个人实物捐赠价格明细及价格核定规定，对捐赠物品进行严格的审查，并适时出台捐赠审核法律法规，增强捐助慈善事业的程序化、规范化管理，切实保护个人捐助的利益。
四、结语
我国慈善事业的发展仍处于一个法律法规健全、慈善捐赠制度完善、慈善税收激励政策有效化开展的过渡阶段，在这个阶段中，对慈善事业的税收激励政策进行有效的评估，是促进慈善事业健康发展和体制完善的重要依据。但是，在目前的慈善事业税收激励政策执行情况下，政策本身的落实情况及其政策的实用性仍不理想，慈善事业的捐赠监管和评估体系仍不健全。针对税收激励政策的健全问题，需要从立法、政策论证、税收实效分析、慈善业发展现状等方面入手解决。对于慈善事业的监管和评估而言，一方面我国需要对慈善事业的财务报表进行定期审计，同时，要建立独立的第三方评估机构来对慈善事业团体和组织进行监管。慈善事业团体要通过会计和法律顾问服务实施透明化、公开化办公，以合理的法律法规和税收激励政策来促进我国慈善事业的健康有序发展。
[参考文献]
[１]王宏顺．推动社会捐赠的税收政策探讨[Ｊ]．税务研究，２０１１，（２）．
[２]吴俊彦．探讨我国公司慈善捐赠的税收优惠政策[Ｊ]．财会研究，２０１０，（２）．
[３]于鹏．慈善公益捐赠中个人所得税优惠政策的现状分析和制度研究[Ｊ]．商业会计，２０１０，（１８）．
[４]张丽霞．中西方慈善捐赠的比较研究[Ｊ]．经济研究导刊，２００９，（１８）．
[５]宋丽娜，李忠华．个人所得税费用扣除问题的国际比较[Ｊ]．企业经济，２０１０，(３)．
【责任编辑：陈保林】