固定基金是指事业单位固定资产所占用的基金。固定基金会随着固定资产账面余额的增减而发生相应的变化，理论上两者的增减金额应是完全相等的。但是以上两者相等的情况是建立在固定基金反映其拥有所有权并能使其净资产增加的那部分固定资产原值的假设基础上的。在财务核算过程中，由于存在各种不确定性隐私，固定基金和固定资产原值往往并不一致，导致这种情况主要有两类原因：一类以事业单位以负债的形式取得固定资产。如通过融资租赁的方式租入固定资产，通过借款的方式筹集固定资产等。在这类情况下，事业单位的固定资产随负债的增加相应增加，但其净资产数额并未发生变化。另一类是事业单位通过形成债权的方式获得或售出固定资产。如：事业单位通过融资租赁的方式将固定资产出租给外部企事业单位，或者通过分期销售方式转出固定资产。在这种情况下，随着固定资产的减少其形成了数额相同的债权，而其净资产数额却不会发生变化。本文拟将结合实际情况对目前事业单位固定基金核算过程中存在的问题进行分析，并提出相应的改进建议及完善措施。
一、融资租赁方式下事业单位固定资产核算
在事业单位财务核算过程中，会计人员长期以来都是按照固定资产与固定基金同步增加的假设进行财务核算的，这种账务处理方式实际上违背了事业单位相关会计核算准则和规定，下面将结合具体实例进行分析。见例1。
［例1］2009年，某高等院校新建学生公寓，与某工程建筑企业签订合同，合同规定由该高校提供土地，工程建筑公司承?该项目建设工作。该项目于2010年6月竣工，该工程的实际成本为800万元。2010年9月，该学生公寓交付高校使用。根据事先签订的合同，该高校无须在公寓交付使用的当年（即2010年）支付全部工程款，而是每年收取住宿费之后以分期付款的方式支付给该建筑公司。该学生公寓可供1000名学生住宿，按照每年收取每名学生1200元住宿费的标准，高校每年向工程建筑公司支付120万元，10年之后，该学生公寓的产权归高校所有。
会计人员在处理以上业务过程中，通常会采取两种方式，一种是不做任何会计处，将高校每期支付的款项挂在账上，直至10年之后（即2020年）工程款全部支付完毕时，进行会计账务处理，另一种则是在2010年工程竣工时，按照公寓项目的工程造价和融资费用总额进行核算。以上两种方式的会计核算，都违背了事业单位会计准则和制度的规定，因为无论是工程竣工决算时还是在高校支付完毕款项之时，都不能真实反映高校在每一年度的固定资产变化情况，高校并非是一次性支付了1200万元的款项，而是在10个会计年度内每年分期支付了120万元。根据租赁目的的不同，与租赁资产所有权相关的风险和报酬应根据其属于出租人或承租人的具体情况划分为融资租赁和经营租赁两种情况。根据我国现行会计准则的规定，如果某一项经济业务实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，则无论租赁合同采用何种形式都应将该项租赁认定为融资租赁。按照以上原则，则例1种的经济事项其本质是通过融资租入的方式获得固定资产，按照相关规定应将相应融资费用计入固定资产价值，以租赁协议中所确定的各项费用为准进行会计账务处理，而在固定基金科目上则应按照实际支付的租金数额，借记相关支出科目，贷记固定基金科目。改进后的具体核算方式如下（单位：万元，下同）：
（1）在工程竣工时：
借：固定资产 1200
贷：其他应付款 1200
（2）在每年支付款项时：
借：结转自筹基建 120
贷：固定基金 120
同时，
借：其他应付款 120
贷：银行存款 120
以上支付款项的会计分录要连续编制10年，直至高校应支付的款项全部付清位置。如遇提前支付或延期支付情况，则应按照实际财务收入和支出情况进行会计核算，如某一年度高校无力支付120万元款项，仅支付了100万元，则应在该年终付款项时按照实际支付情况进行入账，由此造成的支付年度延长，则应在后续年度内根据实际支付情况做相应款姐处理。如果支付过程中出现部分债务豁免或支付款项一方无力支付的情况，也应按照实际金额借记“其他应付款”项目，贷记“固定基金”项目，以便确保账面信息与实际财务收支情况保持一致。
二、分期付款方式下事业单位固定资产核算
分期付款方式下事业单位固定资产核算，见例2。
［例2］某医院2009年收到财政拨款50万元用于采购医疗设备，当年其与某医疗设备供货商签订合同购入一批合同金额为56万元的设备。合同规定当年医院应向供货商支付50万元，余款于2010年付清。2009年，该医院收到了这批医疗设备和供货商提供的发票账单，并向供货商支付合同款50万元。2010年，该医院向供货商支付了2009年购置医疗设备的尾欠款6万元。
上述经济事项从本质上来说属于分期付款购入固定资产，在会计实务中，会计人员通常做如下处理，在收到固定资产时借记“事业支出”，贷记“银行存款”，贷记“应付账款”；同时借记“固定资产”，贷记“固定基金”。我国现行的事业单位会计制度对上述分期付款方式购入固定资产情况下的会计核算尚未做出明确的规定，但参照现行会计准则的规定，事业单位财务核算采用收付实现制，经营性收入和支出可采用权责发生制，因此例2中的经济事项也应参照会计准则的规定按收付实现制进行核算。具体会计处理为：
（1）在收到固定资产并支付部分货款时：
借：事业支出 50
贷：银行存款 50
同时，
借：固定资产 50
贷：固定基金 50
应付账款 6
（2）在次年支付前欠款时：
借：应付账款 6
贷：银行存款 6
同时，
借：事业支出 6
贷：固定基金 6
在以上业务事项发生的过程中，如果遇到医院出现部分债务豁免或无力支付尾款的情况，则按实际金额借记“应付账款”，贷记“固定基金”。
在实际工作中，很多事业单位财务核算缺乏细致和严谨的态度，加之相关会计准则的不健全，导致长期以来事业单位固定资产与固定基金核算缺乏及时性和准确性，严重影响了事业的基金管理水平，很多项目由于未按照事业单位会计制度进行计提和核算，导致财务报告使用者无法及时了解单位净资产状况和变化情况，这往往会影响领导者和管理者的判断，从而导致事业单位做出错误的财务预算和决策，进而影响事业单位的整体财务运行水平，甚至会使其陷入财务困境。在我国事业单位多数依靠财政拨款运营的情况下，这无疑会加重国家财政负?，影响经济的整体稳定性。对此，国家相关部门亟需出台相关的事业单位财务核算管理办法，明确事业单位内部的财务核算职能和准则，并通过开展专项财务培训的方式，切实提高事业单位会计人员专业素质，逐步减少直至杜绝一些不按照会计准则进行核算，随意编制财务报告的问题，提高人员的专业性和职业敏感性，及时有效的编制和向单位领导者反馈相关财务信息。此外，现行事业单位会计制度对上述因事业单位购建固定资产形成的“其他应付款”和“应付账款”的豁免和无法支付的款项如何进行会计处理没有做出具体规定，这会导致经济事项发生过程中出现意外情况下，会计人员无章可循，从而根据个人的判断做出不同的核算，而不同核算方式势必会带来不同的经济后果，导致固定资产核算的动态不平衡。对于该种情况，相关部门应尽快出台具体的事业单位会计核算准则和具体实施规范，以便使广大事业单位在进行会计账务处理的时候有章可循，避免因会计人员主观判断错误而导致账务核算混乱，从而提高事业单位整体财务核算水平，具体到实践中，对于分期付款和融资租赁方式下无法按时支付欠款的问题，建议可在履行相关手续的情况下以收付实现制为基础做反向账务处理。
参考文献：
［1］周秀英：《事业单位专项资金会计核算探析》，《财会通讯•综合》2009年第6期。
（编辑 余俊娟）