长期以来，我国会计师事务所（以下简称“事务所”）跨地区执业的情况复杂，特别是一些中小事务所跨地区执业的情况堪为混乱，不仅严重影响了注册会计师（以下简称“CPA”）的职业形象和职业信誉，而且很大程度上严重搅乱了异地CPA正常的执业秩序，又由于我国对事务所跨地区执业方面的规范性管理文件甚少，这在很大程度上也严重削弱了对事务所跨地区执业的规范管理和有效监督。为此，笔者对事务所跨地区执业的情况进行了专题调查，并从存在问题及应对措施两方面分析如下。
一、事务所跨地区执业存在的问题
我国注册会计师行业仅对会计师事务所从事证券、期货相关业务（以下简称“证券业务”）实施了特种资格许可，因此，笔者在事务所跨地区执业存在的问题上，按是否具有证券资格将事务所分为两类：
（一）具有证券资格的事务所
尽管我国证券资格事务所跨地区执业的总体情况较为规范、有序、自律，竞争的激烈程度也不太大，但少数事务所还存在一些需要规范或完善的问题，主要存在以下五种情形：
1．过于节省跨地区执业的成本。由于跨地区执业要多花费路费成本和时间成本，相对于本地执业的成本要高。事务所在人力资源和审计时间的安排上往往过于节省，不仅严重影响到审计工作的正常和有序开展，而且也使得执业质量得不到应有保证。
2．现场人员总体业务水平不高。跨地区执业的现场审计人员多数都是助理人员，一般只能应付项目经理（或项目合伙人）计划好的审计程序，能够独当一面或能够担当起以老带新任务的业务人员甚少。一些项目经理（或项目合伙人）常常因同时负责不同地区的审计项目，只能在几个项目之间来回奔波，不仅不能很好地起到项目经理（或项目合伙人）应有的协调和把关作用，而且也严重影响到对业务质量应有的控制。
3．对跨地区执业没有必要的程序规范和质量控制。许多事务所未能建立健全对跨地区执业在业务接洽、项目执行、问题沟通及质量控制方面必要的规范和控制，同时，由于跨地区的业务项目路途远、战线长、任务重、时间紧，不便于与委托审计单位及事务所本部的正常沟通和协调，许多业务项目的质量控制往往不能规范和到位，形式主义较为严重。
4．迁就委托方、屈于行政干预。一些项目经理（或项目合伙人）在审计过程中往往迁就委托审计单位，或屈于当地政府部门行政干预的压力，对审计中发现的问题要么睁一只眼闭一只眼，要么帮助企业出谋划策掩盖事实甚至弄虚作假。
5．不正当手段招揽业务。极少数事务所还存在利用一些不正当手段招揽业务的行为，如压价竞争、支付或变相支付回扣等。
（二）不具有证券资格的事务所
不具有证券资格的事务所大多数为中小事务所，中小所在执业资格、生存环境、业务拓展、收入高低、专业能力等多方面与证券资格的事务所存在很大差距，生存压力迫使中小所跨地区拓展业务的愿望更加强烈、方法更加多样、手段更加“高超”，这使得中小所在跨地区执业中出现更多违反职业道德和执业规范的情况。尽管多数中小所也同样存在证券资格事务所跨地区执业中存在的五大问题，但中小所存在这些问题的严重程度要远大于证券资格的事务所，此外，中小所还存在其他一些更为严重和复杂的问题，主要存在以下八种情形：
1．恶意压价竞争争抢业务。一是一些中小所会采取压价竞争的方法，将外地事务所的正常客户以更为低廉的收费争取为自己的客户；二是在公开招投标的许多业务项目中，不是比信誉、比质量、比技能，而是比谁报价低，由于绝大多数招投标都是以价低者中标，这就促使一些事务所总是低报价，有的中小所甚至低于执业成本报价。
2．采取各种手段招揽业务。中小所招揽业务常见的手段有三：一是明确规定不管是本所人员还是外部人员，只要介绍了业务，都给予一定比例的回扣或佣金；二是仅发放员工少量的基本工资，奖金与接洽的业务收入挂钩；三是采取变相支付回扣或佣金的方式，如赠送购物卡、礼品，或以业务培训班的名义组织客户旅游等方式招揽业务。
3．出卖审计意见拉拢业务。一些企业委托审计项目存在的问题或风险已被本地事务所知晓，在本地事务所不愿也不敢出具审计报告的情况下，一些外地事务所往往出于拓展业务的迫切而“明知山有虎偏向虎山行”，承接业务并按照委托方对审计意见的要求出具审计报告。
4．对外地执行的业务不进行业务报备，逃避监管。相当多的中小所不将在外地招揽的业务列入本所业务报告发文簿，也不向主管注协进行业务报备，造成事务所注册地和业务执行地两地的注协都无法知晓并监管到相关业务。这不仅是一些事务所敢于在异地出卖审计意见或恶意压价招揽业务的主要原因，而且也是滋生虚假审计报告的重要根源之一。
5．出卖盖好章签好字的空白业务报告给外地“黄牛”。一些事务所为了创收，竟然将盖好本事务所公章、签好CPA名字的空白业务报告卖给外地“黄牛”。
6．招聘异地CPA招揽并承办业务。一些事务所以拓展业务为名，在异地招聘CPA，并将其注册关系转入本所，为事务所招揽并承办业务，出具本事务所的业务报告，事务所与该CPA仅是进行业务收入分成。但实际上，这些CPA从不到事务所上班，也从未在注册地执业，仅是以相关事务所的名义在其居住地长期招揽并承办业务，然而，也有一些CPA堂而皇之地对外宣称是有关事务所的分所、办事处、业务分部或项目组等（一般不敢挂牌），但实际上都是其笼络人心、招揽业务的幌子。从出具业务报告后的情况来看，是该事务所的CPA跨地区执业，但实际上这种情况下出具的业务报告往往都未经质量复核，或仅是进行形式上的复核，同时，事务所对此类业务报告往往也不纳入发文登记，更不会将这些业务向注协报备，从而使得事务所注册地和该CPA居住地两头的注协都管不着，由此形成了监管漏洞。
7．利用异地的会计咨询公司等类似机构承接、承办业务。在一些小报上，经常会看到一些会计咨询公司等类似机构低价代办审计、验资业务的广告，这往往是会计咨询公司等与异地的事务所达成了协议，会计咨询公司等为事务所招揽、承办业务，双方实行收入分成。报告出具后，从表面上看是相关事务所的CPA跨地区执业，而实际上，相关事务所根本没有派人在会计咨询公司所在地执业，其本质属于相关事务所允许他人以自己的名义执业，严重违反《注册会计师法》的行为。
8．异地执行业务“偷工减料”。一些事务所往往会因受其本地的总公司、母公司委托至外地的分公司、子公司执行审计业务，但是，由于跨地区执业要多花费路费成本和时间成本，事务所往往采取各种手法“偷工减料”以节约成本。如对有众多分公司、子公司在外地的审计项目，往往仅是在抽查很少的分公司、子公司，很少能够全面、认真地履行审计程序，更谈不上对业务项目的质量控制。
二、事务所跨地区执业存在问题的对策
针对上述问题，各级注协必须采取强有力的综合治理措施，多管齐下，多方共同努力，才能起到应有的成效。笔者认为，应该从以下四大方面着手：
（一）尽快从法律层面明确对跨地区执业的定义、情形及违规处罚
现行《注册会计师法》系1993年出台，已在多方面不能适应我国CPA行业发展的需要，CPA跨地区执业就是典型的一方面，如现行《注册会计师法》及现行行业管理规范仅是规定了CPA可以跨地区执业，但没有明确对CPA跨地区执业的定义和具体情形，也没有对跨地区执业过程中出现违法违规问题如何进行处理处罚的规定，再加上对事务所跨地区执业缺乏必要的规范和监管手段，从而为一些事务所以各种名义或手段跨地区执业提供了方便和借口，不仅在很大程度上造成事务所跨地区执业的混乱局面，而且也使得事务所跨地区执业出现了各种各样的违法违规问题，更是使得存在的各种问题得不到及时有效的监督和处理。所以，当务之急不仅要从法律法规层面明确事务所跨地区执业的定义、情形及规范要求，而且还要尽快明确对事务所跨地区执业的监管及违法违规如何进行处理处罚的措施。这就要求有关部门加快修订出台《注册会计师法》，明确对CPA跨地区执业的定义及监管等要求，同时出台《注册会计师法》的实施细则，在细则中明确CPA跨地区执业的具体情形及违反相关规定的具体处理处罚办法。笔者认为，有了相关明确的法律法规，一定会对事务所跨地区执业中存在的问题有明确的辨别依据、判断标准及处理处罚依据。
（二）注协应对跨地区执业的行为进行规范和指导
究竟哪些情形属于违规、违法的跨地区执业行为？究竟什么样的跨地区执业行为符合行业执业规范？由于新修订的《注册会计师法》迟迟未能出台，笔者认为，一方面，在新修订的《注册会计师法》出台之前，中国注册会计师协会（以下简称“中注协”）不仅应该尽快明确跨地区执业可以采取或不可以采取的情形，而且应该尽快明确跨地区执业究竟应该遵守现有的哪些行业执业规范；另一方面，各级注协不仅要从根本上对事务所跨地区执业的情况进行清理整顿，而且要加强日常对事务所跨地区执业规范运作的指导、管理和监督；再一方面，如果新修订的《注册会计师法》及其实施细则能够出台，则各地注协应该抓住宣传新《注册会计师法》的契机，以新《注册会计师法》中事务所跨地区执业的法律条文为依据，不仅要在全行业大力宣传和普及事务所跨地区执业方面的法律知识，而且要对事务所如何合规、合法及规范跨地区执业进行必要的指导，并在新修订的《注册会计师法》出台后的一定时期，如一周年时，对事务所跨地区执业在遵守《注册会计师法》及相关行业规范方面的情况进行一次全面检查和整顿，针对检查中发现的问题，不仅要进一步修改和完善对事务所跨地区执业方面的行业规范，而且还要有针对性地改进对事务所跨地区执业的指导、管理和监督，同时处理处罚一批出现违法违规问题的事务所，努力促进事务所跨地区执业的规范有序。
（三）事务所自身建立健全跨地区执业的规范要求
事务所跨地区执业之所以容易造成混乱，很大程度上就是因为许多事务所内部没有规范明确的跨地区执业的控制制度，所以，各级注协应该督促事务所建立、健全并落实跨地区执业的规范要求，主要应做好三方面的工作：
一是督促事务所建立、健全跨地区执业的内控制度。各级注协应该督促事务所结合自身对业务开展和内部质量控制的需要和特点，在遵守相关法律法规、职业道德及执业准则的框架下，制定适合自身业务特点的跨地区执业的执业流程及质量控制制度，或事务所最起码应该在已制定的执业流程及质量控制制度中，有明确的对跨地区执业相关内容的全面体现和规范要求。注协必须确保各事务所在制定的对执业风险的防范体系中，完整体现对跨地区执业方面的规范要求。
二是事务所本身要确保跨地区执业的内控制度落实到位。各事务所不仅要确保将本所跨地区执业的规范要求以必要的方式传达至每一位业务人员，而且要确保业务人员能够深刻理解、熟知并能认真执行。同时，事务所还应该以定期或不定期的方式对各业务部门、项目组及分支机构跨地区执业的情况进行必要的检查，必须做到五大确保：确保本所及各分支机构跨地区执业的业务接洽合规、合法；确保跨地区执业遵守职业道德和执业规范；确保跨地区执业的执业质量；确保将职业风险降低至能够接受的最低水平；确保将跨地区执业的业务项目列入事务所正常的发文登记和业务报备。
三是注协要及时掌握相关信息，规范管理。一方面，各地注协一定要加强日常对事务所跨地区执业方面各种信息的了解和掌握，特别是对一些涉嫌违法违规的跨地区执业行为，注协一定要有及时、充分的了解和清醒的认识，以便在出现相关问题时能够正确判断、规范管理、及时处理。另一方面，各级注协要加大对事务所跨地区执业在职业道德、执业流程及质量控制制度的制定、完善及落实方面的检查，要将这种检查正常化、制度化，确保相关制度能够正常有效运行。
（四）规范管理、完善措施、加强监管、严厉打击跨地区执业的违法违规行为
由于中小所跨地区执业的情况却不容乐观，所以，各地注协在引导、规范证券资格事务所跨地区执业的同时，要把主要精力和整治重点放在对中小所跨地区执业规范的问题上，务必加强对中小所跨地区执业行为的管理和监督。笔者认为各地注协可以从以下五大方面进行考虑：
1．督促事务所完善跨地区执业的内部控制制度，加强日常规范管理，为规范和监管跨地区执业打好基础。笔者认为应该抓好以下四点：（1）应该按照本文第二部分第（三）小条提及的三个方面督促各事务所建立健全跨地区执业的内部控制制度，为事务所跨地区执业的规范运作打下良好基础；（2）及时了解事务所跨地区执业中存在的情况或问题，加强对事务所跨地区执业的日常管理和规范引导；（3）重视和加强业务报备工作，注协务必要求事务所特别是中小所按照规定的内容、质量及时间要求进行业务报备；（4）严格检查事务所是否存在不按规定进行业务报备的情形，不仅要严肃处理未按规定报备的行为，而且还要严格检查未报备业务的执业质量，对存在执业质量问题的，再行加大处理处罚力度。
2．考虑并制定一些必要的管理和控制措施。笔者认为，对于跨地区执业最有效的控制办法是：以省一级注协为依托，建立对事务所业务报告网络实时查询系统，任何委托事务所审计的客户，只要登陆中注协指定的各地方注协的官方网站，就可以让客户随时随地查询到相关事务所出具业务报告的主要情况及报告真伪，以有效打击各种虚假业务报告，同时，该办法也顺应了中注协加强行业信息化建设的总体目标。然而，尽管这种查询方法对防范虚假业务报告很有作用，但对每一家事务所而言还有一个克服困难、转变观念和养成习惯的问题。各事务所在完成各类业务项目（包括各类审计、验资等）出具业务报告前，必须到所在地省一级注协（以下简称“省注协”）申领业务报告的发文号，同时，为了便于客户查询相关信息，事务所还应向省注协就业务报告的相关内容作必要的实时报备（根据业务报备制度规定应该报备的内容），省注协在办理完核发发文号和报备登记手续后，应即时按规定将有关内容上网公布，以方便在相关业务报告很快流入社会后报告使用人能够即时查询认证报告的真伪。但是，考虑到各事务所全部至所在地的省注协办理相关手续可能很困难，而且全部集中省注协办理工作量过大，所以，我们认为，设立了地级市注协的省，可以在各地级市注协办理申领业务报告发文号的手续，但必须由各省注协授权一个专门的网络入口及版面办理。而对于没有成立地级市注协的省级注协，可以在各地级市财政部门的会计科（处）或规定的机构代为办理，如可委托各地财政部门正常设置的行政审批或财会人员培训中心等机构的窗口办理。
3．发动社会力量监督事务所跨地区执业中存在的违法违规行为。有两方面：一是各级注协要大力向全社会宣传CPA的基本执业规范，特别是要让全社会知晓、了解事务所跨地区执业的基本要求和规范内容；二是各地注协要设立对事务所违法违规问题的投诉举报电话、电子邮箱及投诉信箱等，欢迎社会各界（包括事务所同行）对事务所跨地区执业的情况进行监督，要鼓励本地事务所注意收集并举报外地事务所在本地执业不能遵守职业道德和执业规范，特别是采取各种形式非法设点、恶意竞争的情况，并及时与外地事务所所在地的注协取得联系，以便查证、督促外地事务所及时纠正相关问题。
笔者认为，同行监督是最有效的方法：一是因为当地事务所同行很容易接触到外地事务所在本地出具的各类业务报告；二是当地事务所很容易通过与当地被审计单位会计人员的沟通和交流，了解到外地事务所在当地执业的实际情况，如外地事务所在本地执业的人员数、时间安排、收费标准及是否认真执行了审计准则等，所以，当地事务所在许多情况下很容易根据了解到的信息，判断出外地事务所是否属于非法跨地区执业，是否存在恶意竞争，是否不顾职业道德和执业准则等问题。
4．注协系统务必加强对事务所跨地区执业的监督检查。主要注意四大问题：一是各地注协一定要研究如何才能突破目前监管检查制度框架的束缚，充分考虑如何才能发现并检查到事务所在跨地区执业中存在的各种违法违规问题，特别是要加强对各种不进行业务报备，隐瞒跨地区执业情况的监督检查，我们认为，要能做好这一点，财政部门必须考虑给予注协必要的行政执法权，或采取另外增加一个行政机构名称的方法（如“CPA管理中心”），以方便监管检查；二是各地注协应要求本地事务所充分关注外地事务所进入本地执业的情况，特别是要求本地事务所充分关注并举报外地事务所违法违规及严重违反职业道德和执业规范的情况；三是跨地区执业事务所的注册地和执业地两地的注协要加强合作，要树立全国一盘棋的思想，消除地方保护主义，要充分认识到整治好事务所跨地区执业是各地注协共同的责任，所以，各地注协务必共同做好对事务所跨地区执业情况的监督检查；四是如果为了查证事务所跨地区执业中存在的一些重大问题，必要时还应该考虑请执业地的相关职能部门给予必要的配合，如工商、税务、财政、银行等。该问题实际上涉及到注协自身的职能、权限和级别不协调的问题，所以，我们认为，财政部门不仅要考虑到注协的自律职能、权限和级别不能满足行业监管需要的问题，而且还要充分认识到财政监督不能顾及对事务所的行政监督问题，同时还要解决好对事务所不能多头监管的问题。
5．对检查中发现的事务所在跨地区执业中存在的严重问题，注协一定要依据相关规定严肃处理，绝不姑息。主要有四种情形：
一是如果注协通过各种渠道一旦发现并查证事务所以跨地区执业为名，实际上行恶性竞争之实的行为，如采取恶意压价竞争（最根本的判断标准是低于执业成本）或以高回扣等不正当手段拉拢业务的，一定要严格检查相关业务的执业质量。我们认为，如果一家事务所长期存在低收费，为了不至于发生亏损，其对低收费的大多数业务项目一定是低投入、低成本，而相关业务项目就一定会是低质量，同时也一定会是高风险，所以，注协一旦查实事务所存在这种“四低一高”的问题，务必对存在问题的事务所和CPA进行严肃处理，必要时移交财政部门给予行政处罚。
二是如果发现事务所跨地区执业没有按规定进行业务报备，不仅要按照业务报备的相关规定严肃处理，而且还要严格检查没有按规定报备的相关业务项目的执业质量，发现质量问题一并严肃处理。
三是如果发现事务所或CPA允许他人以自己的名义执业，或出卖事务所盖好公章、签好主任会计师和CPA姓名的空白业务报告，则应对相关事务所及主任会计师和CPA给以最严厉的处罚，情节恶劣且铁证如山时，应提交财政部门依法撤销其执业资格，触犯刑法的，移交相关司法部门依法处理。
四是对于查证的事务所跨地区执业违法违规问题，相关事务所的主任会计师无论如何都应负有领导责任，是第一责任人。所以，笔者认为，只要查证事务所存在违法违规、违反职业道德及执业准则跨地区执业的问题，如果情节严重，造成了不良影响，不管有没有查明事务所的主任会计师是否参与其中，都必须追究其第一责任人的责任，以督促并警示主任会计师严格对本所跨地区执业的规范管理。事务所的主管注协除了应该考虑对相关主任会计师给予必要的自律惩戒外，如果存在的问题还严重违反了相关法律法规（如新修订的《注册会计师法》相关规定的话），则还应该将问题移交给财政部门，由财政部门依法追究相关主任会计师的行政责任。
作者单位：江苏省南通市注册会计师协会