【摘 要】本文首先介绍了公允价值内涵和它的估计层级，接着重点分析了公允价值计量与产权会计的关系及公允价值可靠性的影响，最后对提高公允价值可靠性提出几点建议。 【关键词】公允价值；估计值；可靠性
一、公允价值的内涵及其估计值
（一）公允价值的内涵
各国会计准则对公允价值的具体表述因各自经济发展状况不同而不同。但它们基本都基于一种假定，假定企业处于持续经营状态，,不打算或不需要清算，不打算大幅度削减其经营规模，或以不利的条件进行交易（黄学敏，2004）。FASB在2004年6月发表的征求意见稿里，将公允价值定义为“知情的、不相关的、自愿的各方之间，在当前交易中交换一项资产或负债所能达成的价格”。
在FASB的定义中，公允价值是指现行交易中的交换的金额。2004年6月关于公允价值计量的定义中却指缺少真实交易的、为资产负债估计的交换价格。那就是说，公允价值不是指知情的、不相关的自愿双方在非强制或清算销售下已进行的或正在进行现行交易的交换金额，而是他们通过契约，已有交易意愿但并未进行真实交易时对资产和负债估计的交换价格。
这样，公允价值是以契约为基础对未来交易的估计，是估计的未实际发生但将进行现行交易的价格；而不同于历史成本是以过去的交易和事项为基础的当时交换价格。
（二）公允价值的估计值
FASB 在征求意见稿中建立了对公允价值估计值的“三级次”理论。在估计公允价值时，对市场信息的依赖程度越高，可靠性也就越高。第一层次的估计，利用相同资产或负债在活跃的参照市场上的报价；第二层次的估计，在无法取得相同资产或负债的活跃市场报价时，可将其类似资产或负债的活跃市场报价进行恰当的调整，但所进行的调整必须是可以客观确定的，如果不能客观确定的话，则降为第三层次估计；第三层次的估计，若在活跃市场上没有相同或类似资产或负债的报价，或者与类似资产或负债之间的差异无法客观确定，则可采用多种估计技术来估计公允价值。进行第三层次的估计时，股价者应尽可能采用市场输入信息，但如果市场输入信息无法在合理的成本内取得，就需采用主体自身的假设。可知，第三层次的估计是可靠性最低的，尤其是采用主体自身的假设时更是如此。
公允价值级次是评价运用公允价值计量属性而得结果是否可靠的重要依据，更是影响运用公允价值计量属性进行的相关披露范围的重要因素。在公允价值级次中，一级公允价值计量依据客观市场参数，而二、三级介入了主观因素，给主体遗留了一定的利润操纵空间，这是当前市场条件下无法避免的（于永生，2007）。
二、产权保护与公允价值计量
（一）产权会计与公允价值的对接
在产权的世界里，会计的本质是受托责任；会计目标是认定和解除受托责任；会计职能是界定产权和保护产权（伍中信, 1998）。价值计量是界定和维护正当产权和利益的基础。由于公允价值计量就是基于现值与价值的会计计量，因而公允价值计量基础实质上是价值计量基础的实现形式，是理想与现实的最佳耦合。采用公允价值计量基础，会计就可以比较准确地界定产权和保护产权（曹越，伍中信，2009）。
企业的价值运动表现为财产权利和责任的流动和变化。如果采用公允价值计量价值运动，那么公允价值是否可靠是现行公允价值会计模式面临的主要障碍。市场价格是初始计量的基础，是会计一切计量属性的基础，是会计计量最公允的估计(葛家澍、徐跃，2006)。单就信息的真实性而言，公允价值计量显然比历史成本计量能够更准确地反映计量对象现在、未来的真实价值。因为资产负债表中的资产计价是各个不同时期取得成本的杂合，不具备理论上的可比性，而且在物价变动明显时，其可比性、相关性下降，收入与费用的配比缺乏统一性，经营业绩和持有收益不能分清，不能有效地保全资本，财务报告也难以真实地揭示企业的财务状况。一般而言，会计所提供的信息越真实公允，其越具有可靠性。因此，公允价值会计信息的可靠性比历史成本会计信息的可靠性更具有产权经济意义。但是根据公允价值估计值的优先顺序，对于那些在活跃市场上没有相同或类似资产或负债的报价，或者与类似资产或负债之间的差异无法客观确定时往往采用第三级次的估价方法确定公允价值，这就涉及很多管理层对未来的假设和主观判断，因而有可能与“公允价值”能够提供更相关信息的初衷相差甚远。
（二）提高公允价值计量的可靠性
公允价值是含有不确定性的预计数，预计当然不可能精确，所以人们必然担心它的可靠性（特别是预期未来现金流量进行折现包含的变数太多）。但即使预计不很可靠的现行价值或未来价值，总比没有预计或完全依靠已知的历史成本去预测要好。
现行国际财务报告准则通常规定只有当公允价值能够可靠计量时，主体才能采用公允价值，但没有规定符合什么条件才能认为公允价值能够“可靠”计量。
在中国这样一个具有新兴市场经济和转型经济特征的国家，可能相当一部分资产或负债项目不存在活跃市场而不熟悉情况，或者在交易过程中仅是依赖对手提供的报价进行公允价值计量，而交易对手报价往往并不准确进而在非公平交易中确定公允价值，资产评估师、注册会计师等专业人士的素质尚待提高，一些企业的治理结构还不完善，利润操纵、“盈余管理”的动机和倾向仍然一定程度地存在(李红霞，2008)，以上因素都会对公允价值计量的可靠性产生一定的影响。
1.提供关于公允价值可靠计量的标准。现行国际财务报告准则通常规定，仅当公允价值能够可靠计量时主体才能采用公允价值，而实务中，往往对于不存在活跃市场的资产或负债项目要进行主观估计，建议公允价值计量准则中提供关于公允价值计量的标准。
2.提供更多新经济形势下确定公允价值的实例作为教案。我们可以借鉴国外习惯法体系中的“先例”模式。所谓先例，就是下属法院所必须遵循的上诉法院的判决。先前的法院判决通常会被其他的法院在判决相同事项时所遵循。具有实例的情况下，经济实体可以根据各自交易或事项情况采取示例上相同的确定公允价值的方法体系。
3.加强公允价值应用监督，完善相关信息披露。公允价值是依赖于活跃市场上的报价而确定的。最近市场上的交易价格或预期未来现金净流量的现值，在很大程度上需要专业人员的专业判断，这就有可能出现上市公司利用公允价值计量来操纵业绩现象（刘思淼，2009）。为了避免这种现象，就必须加强公允价值计量应用的监督，进一步完善相关交易披露，
4.整体提高会计从业人员的职业水平。公允价值估计值的二三层都需要运用资产评估师、注册会计师等专业人员的经验和主观判断，相应影响公允价值计量所提供信息的可靠性。
参考文献：
[1]葛家澍,徐跃. 会计计量属性的探讨[J]. 会计研究,2006(9).
[2]刘思淼. 公允价值计量的发展与监管启示[J]. 会计研究,2009(8).
[3]黄学敏. 公允价值:理论内涵与准则运用[J]. 会计研究,2004(6).
[4]曹越,伍中信. 产权保护、公允价值与会计改革[J]. 会计研究,2009(2).
[5]于永生. 美国公允价值计量准则评介[J]. 会计研究,2007(10).
[6]李红霞. 公允价值计量问题的国际进展及其在中国应用的思考[J]. 会计研究,2008(10).
[7]伍中信. 产权与会计[M]. 上海: 立信会计出版社, 1998:2-28.
作者简介：李晶（1987―），女，兰州商学院会计理论研究专业在读研究生。