摘要：财政部与卫生部新修订的《医院会计制度》等五项制度，于2011年7月1日起在公立医院改革国家联系试点城市执行，2012年1月1日起在全国执行。新修订的《医院会计制度》对现行《医院会计制度》进行了全面的修订，强化了预算约束与管理，夯实了资产负债信息，科学界定了收支分类，规范收支核算管理，本文就现行《医院会计制度》存在的问题、新《医院会计制度》的特点等问题展开了研究。
关键字：医院会计制度 固定资产核算 预计负债
中图分类号：F832.5 文献标识码：A 文章编号：1672―7355（2010）03―0054―02
财政部与卫生部新修订的《医院会计制度》等五项制度，于2011年7月1日起在公立医院改革国家联系试点城市执行，2012年1月1日起在全国执行。本文就现行《医院会计制度》存在的问题、新《医院会计制度》的特点等问题展开了研究。
一、现行《医院会计制度》存在的问题
1.现行《医院会计制度》中医院会计的核算采用权责发生制和收付实现制并存的核算原则。权责发生制是根据权责关系实际发生的时间来确认收入和费用，收付实现制是以款项的收付为标准确认收入和费用。在医院会计实务中，权责发生制很难发挥作用，两种方式下的收入和费用的确认，很难使收入和费用配比，造成特定期间的经营成果不能真实反映。
2．对会计信息质量要求不全面，不符合谨慎性原则
现行医院固定资产的融资租赁核算不符合会计核算中的谨慎性原则，此外对租期内利率变化、期满留购相应账务处理均未做出规范，核算的准确性大大降低，不能提供准确的相关信息。另外，现行医院财务会计制度未涉及抗风险的财务保障问题，缺乏抗风险的内容，只有在经济赔偿发生时列入“其他支出”科目，未充分贯彻稳健性原则，也未考虑医疗事故可能导致经济赔偿的财务风险，以致造成财务支出和净收入违背会计稳健性原则。另外，现行会计报表中所反映的经济活动情况存在一定的局限性，如记录不够准确、清晰，不便于理解和利用，医院会计信息披露过于简单。
3.现行医院会计制度造成净资产虚增
现行《医院会计制度》设置“固定基金”科目虚增了净资产，因为在资产购置过程中，从资金总量上看，仅涉及资产形态或债务的变化，并不会带来净资产的额外增加。再者，“固定基金”在资产持有期间一直不变，更与事实相违背，资产在实际使用中原有价值通过医疗收费和财政补偿逐步转化为流动资产和新的固定资产，转化的具体数额在“专用基金”中反映，随时间、使用情况不断损耗，自身价值逐步降低。尤其是在原有资产未处置的情形下，会形成“固定基金”的自我膨胀，更进一步虚增了净资产。
4.固定资产处理不合理
按现行《医院会计制度》规定，医院的资本性支出，如购置房屋、设备、大型维修等，应从修购基金或事业基金中列支。一些中小型医院发生较大额的资本性支出时，从修购基金和事业基金中不能或者不完全能列支时，仅能从医疗支出或药品支出中直接列支，一方面借记“专用基金――一般修购基金”科目，贷记“银行存款”科目；同时借记“固定资产”科目，贷记“固定基金”科目，在这个会计分录中，固定基金并不是由其他基金转化而来，使资本性支出不影响医院的当期效益，不影响医院收支结余的计算。以后随着修购基金的提取或事业基金的增加，借记“管理费用――一般修购费”科目，贷记“专用基金――一般修购基金”科目。再逐步调整固定基金，直至与固定资产相等平衡，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”科目，反映出资产由流动资产转化为非流动资产。如果不调整固定基金，说明在净资产中没有自有资金向固定基金转化，只有以后随着净资产的增加逐步调整固定基金才能反映净资产内部的转换关系。
二、新《医院会计制度》的特点
1.确定了以权责发生制为记账基础，使医院收入和费用配比合理
新《医院会计制度》明确指出医院会计采用权责发生制基础，以权责发生制为记账基础，不仅明确了收入和费用的确认原则,还理顺了资产、负债、净资产、收入和费用等全部会计要素的关系。使得医院会计制度改革站在新的起点上,固定资产核算体系、成本核算体系得以引进和完善。
2.科学划分支出成本、增设财务费用科目
现行《医院会计制度》规定医院发生的借款利息费用在“管理费用”科目中核算，存款利息收入在“其他收入”科目中核算。在新形势下，医院的筹资渠道与筹资形式已多种多样，资金所产生的利息计入管理费用中，不能很好地反映资金的使用成本，也不能很好地对比各种筹资方式下的资金成本。因此将原在“管理费用”中列支的借款利息支出和在“其他收入”中核算的存款利息收入统一规划到设立“财务费用”一级科目中核算，有利于划分医院的支出项目。
3.采用“待冲基金”科目，区分财政资金和非财政资金形成的资产
从资金循环来看，待冲基金是财政及科教资金留在医院尚未消耗的部分，该金额可以通过资产负债表“净资产”要素下的“待冲基金”项目得到直观反映，对“待冲基金”明细科目的分析，可确定核算期间医院使用财政资金和科教项目资金购入固定资产的具体金额及两项资金承担的医疗成本，有利于真实反映医院的医疗成本，有效解决了由财政补助资金、科教项目资金所形成的固定资产的折旧问题。
4.引入了固定资产核算体系
新修订的《医院会计制度》对医院固定资产的核算进行了改革，引入了企业固定资产核算体系，增设了“累计折旧”和“固定资产清理”科目，取消“固定基金”和“专用基金”科目中的“修购基金”明细科目的核算内容，购入固定资产时借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”科目。计提折旧时，借记有关支出科目，贷记“累计折旧”科目，同时登记固定资产明细帐和总帐。改变了原来沿用行政事业单位固定资产的核算方法。近年来,医院的固定资产投资增速很快,各种先进的仪器设备为医生的诊断提供了更加准确的依据,但医院财务对固定资产的核算仍停留在不计提折旧,不反映其损耗。在这种核算方式下,固定资产的账面价值只反映历史成本,难以反映其实际价值;固定资产损耗不能计入医院成本核算,导致医院的经营情况得不到真实反映,报表信息不真实。修订后的固定资产的核算避免了上述问题，固定资产长期使用，其价值逐渐转移到经营活动中，通过合理计提折旧,实现价值转移，使固定资产净值反映资产真实价值状况，为经营者和管理者提供有价值的财务信息。
5.增设“预计负债”科目
预计负债:随着现代医疗纠纷越来越多，医院承担的经营风险越来越高。只有合理预计医院负债，列人当期开支，才能真实反映医院财务状况。新制度规定预提费用核算医院按照规定预先提取的已经发生但尚未支付的费用。笔者认为医院可以按照经验、医疗纠纷赔偿费用发生的几率、金额大小合理确定确认赔偿款的方式。对于一些风险大，不定期发生医疗纠纷诉讼费和赔偿款、赔偿金额有大有小的医院，可以按月预提;对于一些发生次数少、金额小、风险低的医院发生赔偿时可以列作当期支出。九、参照企业会计准则，单列财务费用用于核算医院为筹集业务活动所需资金而发生的费用。因为当代医院设备更新程度越来越高、基建项目筹资大，而且财政补贴不多，自筹基金金额大，对应的财务费用也很高，比起现行的医院会计制度，新增科目满足实务需要。
由此可见，新修订的《医院会计制度》对现行《医院会计制度》进行了全面的修订，强化了预算约束与管理，夯实了资产负债信息，科学界定了收支分类，规范收支核算管理，硬化了成本核算，强化成本控制，改进完善了会计科目和财务报告体系。但新《医院会计制度》中仍有部分内容需要进一步探讨，例如新《医院会计制度》规定对固定资产采取年限平均法计提折旧，但是随着现代社会科技的迅速发展，产品更新换代也越来越快，为确保医疗设备满足临床需要，必须快速收回投资成本。而采用加速折旧法，可以保证医院储备足够的资金来进行设备更新，提升医疗服务水平，也有利于真实反映医院固定资产价值。
参考文献：
［1］财政部，卫生部.医院会计制度［S］，北京，中国财政经济出版社，2010.
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