摘 要：我国证券市场成立20年多来，上市公司中出现了层出不穷、屡禁不止的造假，从而对国家、对社会、对个人都造成了难以估量的损失。本文结合几个上市公司的实例，从其造假原因进行了分析，并就审计应对提出了一些建议，包括注册会计师应加强学习和和培训、完善审计程序，规范审计质量控制、坚持独立性、重视沟通、重视风险导向审计的作用、保持高度的执业谨慎性等。?
关键词：上市公司造假；审计应对；审计监督??
一、前言?
自1990年12月19日上海证交所正式挂牌成立以来，从此我国的经济发展步入了一个快车道，但伴随而来的造假乱象也越来越复杂，许许多多的投资者因为相信了上市公司的造假报表而血本无归，甚至一些会计师及其会计师事务所也在上市公司的造假面前栽了跟头，针对上市公司造假有效审计应对极具现实意义。?
写作本文的目的是为了减少投资者的损失，使会计师能更好的查找出有问题的上市公司，从而有效规避审计风险，提高审计质量。?
二、上市公司造假现象?
（一）造假上市公司举例?
近几年,国内外某些上市公司的虚假财务报告不断出现,虚报会计报表的手法也日趋复杂, 违规操作行为更是不断涌现①。?
1、蓝田股份造假?
1996年至2000年，蓝田股份在财务数据上一直保持着神奇的增长速度。创造了中国农业企业罕见的“蓝田神话”。而这一神话也随着中央财经大学研究所研究员刘姝威的一篇《应立即停止对蓝田股份发放贷款》的600字报告而灰飞烟灭。尤其让人耐人寻味的是，连续多年为蓝田股份进行审计的会计师及其事务所竞然没有发现这许多的造假迹象，而让一个业外人士只是通过分析就发现这么大，这么多的问题。?
2、银广厦造假?
2001年8月初，在深圳证券交易所上市的广厦（银川）实业股份有限公司（简称银广厦）通过伪造购销合同、出口报关单、虚开增值税专用发票、伪造免税文件和伪造金融票据等手段，虚构主营业务收入、虚构巨额利润等问题曝光。天津广夏1999年、2000年获得“暴利”的萃取产品出口，纯属子虚乌有。整个事情--从大宗萃取产品出口到银广厦利润猛增到股价离谱上涨--是一场彻头彻尾的骗局。而为其审计的曾是全国最大业务量的中天勤会计师事务所也因此而被解散。从而引发了股民要求建立证券市场民事诉讼和赔偿机制的呼声,银广厦案也被称为《中国证券民事赔偿第一案》②。?
三、上市公司造假的危害?
（一）对国家的危害?
当前，世界各国都高度重视会计信息质量，西方国家业已形成了自己的会计信息质量评价标准，在此背景下，从我国的现实情况出发，尽早建立起符合市场经济规律、与国际接轨的会计信息质量评价体系就变得十分必要而紧迫③。?
（二）对个人的危害?
众多的上市公司，就象一个个菏泽而渔的的渔民，只图得眼前的利益，而不管不顾的造假，一次次的造假事件，对广大股民造成了巨大的经济损失和精神损失，致使广大投资者筋疲力尽，如果投资者对股市彻底失去了信心，那么对资本市场的发展将产生极大的不利因素，最终爱害的将是国家和人民。?
四、上市公司造假的原因?
（一）两权分离?
上市在对我国经济做出巨大贡献的同时，也出现了各种各样的造假现象，造假的根本原因就是两权分离④，就是指所有权和经营权的分离，大股东一股独大，而众多的投资者所占比例较小，不能直接参与企业的经营管理，无法获知上市公司的准确信息，上市公司的所有者希望通过所有权拥有全部利润，而经营者又想通过经营多获取一块薪金，也希望多留存一部分资金用来扩大生产经营，这样矛盾的结果就导致一部分经营者要通过造假来欺骗投资者。?
（二）利益驱动?
上市公司造假的直接原因当然就是利益的驱动。中国证券法规定：公司最近三年连续亏损，由证券交易所决定暂停其股票上市交易。但是上市公司这件外衣又极具含金量，这样一些经营效益不佳的公司就要面临被暂缓上市或摘牌的命运，这些上市公司为了能满足相关法规要求，只好不惜铤而走险，利用会计魔术，粉饰财务报表。会计准则的变化也将导致管理行为发生变化,也是管理层在造假时要考虑的一个主要因素⑤。?
（三）违法成本较低?
银广厦虚假陈述民事赔偿案, 可谓一波三折, 历时五年, 终于在 2006年 12月 29日有了一审判决。投资者每 10元诉讼请求获得非流通股股东支付的 2.2股 ST银广厦股份。参与诉讼的金额总计约 1.75亿元, 与投资者的损失相比, 实在是杯水车薪⑥。可见上市公司造假的间接原因就是违法成本较低，查出造假的上市公司往往只缴纳少许的罚款就算了事。?
（四）审计监督力量不够?
现在我国的审计体系已相对完善，国家审计、内部审计、民间审计三位一体，指望内部审计部把公司的造假揭露出来简直是无法相象，独立性首先就受到怀疑，因为他们受同一企业领导人领导，所以也就指望不上，而国家审计，现在国家大型施工及建设越来越多，如京沪高铁等，国家审计部门审计国家相关部门及大型工程都已经力不从心，更别说对相关企业的审计，对企业的审计已经相当弱化，这样审计企业尤其是上市公司就只能依靠注册会计师来审计。而注册会计师行业的薪酬来源是上市公司，又审计上市公司，事务所的压力可想而知，这样导致一些事务所为了业务的需要，屈从于企业的压力，从而出具不合适的审计报告。?
五、上市公司的造假现象的审计应对措施?
就上面分析可见上市公司造假的原因是多方面的，国家相关部门也意识到了这些，从而不断的完善相关的法规和制度，而且在国家层面应对上市公司的造假进行应对也不是我们所能考虑的。在这里，本文对上市公司的造假仅考虑审计应对措施。?
（一）加强学习和培训，提高注册会计师的自身素质?
为了应对上市公司日新月异的造假手段，注册会计师要不断提高自身的素质。这就要求注册会计师不断的学习国家相关法规，定期不定期参加培训，同时兼顾内部培训和外部培训。国家现在已经开始推出“特殊普通合伙”会计师事务所，对签字注册会计师将承担无限连带责任，相信审计报告的质量将会有一个根本性的提高。?
（二）规范审计程序、完善审计质量控制?
1、审计程序是获得审计证据的手段，相当一部分被中国证监会处罚的会计师及其会计师事务所就是因为审计程序不对或执行不到位。因此，注册会计师在进行审计时，一定要严格按《中国注册会计师审计准则》的规定执行审计工作，降低审计风险，自我有效保护的最好手段。?
2、完善质量控制，现在证监会处罚的一些会计师事务所，把三级复核的责任也列到了实处，从这也看出质量控制的重要性。这就要求会计师事务所要重视质量控制的作用，建立质量控制考核机制，建立审计期间会议制度，报告批准签发前的核准机制。完善三级复核制度。?
（三）坚持独立性?
独立性是注册会计师审计的灵魂。注册会计师要保证实质上的独立性和形式上的独立性。?
1、实质上的独立性。是一种内心状态，使得注册会计师在提出结论时不受损害职业判断的因素影响，诚信行事，遵循客观和公正原则，保持职业怀疑态度。?
2、形式上的独立。形式上的独立性是一种外在表现，使得一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后，认为会计师事务所或审计项目组成员没有损害诚信原则、客观和公正原则或职业怀疑态度。?
（四）重视沟通?
注册会计师的审计能力之一就是沟通的能力，会计师要重视与被审计单位的沟通，充分有效的沟通能消解双方的误会，提高工作效率和效果。注册会计师要想有效的对被审计单位进行审计，一定要积极的与被审计单位沟通，并要熟练掌握沟通的技巧。?
（五）重视风险导向审计的应用?
从前面蓝田股份和银广厦造假的例子可以看到，造假最终被揭露不是现场审计的会计师，而都是业外人力通过分析企业的财务报表而发现的。财务打假人士“夏草”打假的手段主要就是财务分析，通过内外部环境的对比，通过与其他企业的行向、纵向对比、通过财务比率的各项变化对比，找出明显不合乎情理的地方，据以揭示造假，而这一切的方法其实就是现在被我们使用的主流审计方法“风险导向审计”。?
风险导向审计适应了现代社会高风险的特性。为量化审计风险、减轻审计责任、提高审计效率和审计质量做出了尝试。现在的上市公司规模越来越大，类型越来越多、越来越复杂，如果继续实施详细审计，时间不允许，费用不允许，效果也不理想，这就要求审计师要充分利用风险导向审计，把最有效的资源分配到最重要的审计领域去。?
（六）保持高度的执业谨慎性?
上市公司为了这样那样的目的，造假的隐避性越来越强，公司高管人员的反审计经验也越来越丰富，这就要求会计师要保持高度的职业敏感性、高度的执业谨慎性。对收入的确认、存货的发出及库存、现金流量的变化、资产减值准备的提取、关联方及其关联交易的确认、重组并购的发生等风险发生概率较高的领域尤其要保持高度谨慎性，这上述事项的确认一定要找到可靠的审计证据。盘点询证一定要做到实处。?
六、结束语?
上市公司在国家经济发展的作用有目共瞩，但上市公司造假有百害而无一利，容易滋生腐败和贪污，更容易让破产的股民发生极端形为，造成的危害是极其严重的，只要市场经济中还有不确定性与风险,假账就很难完全得到治理⑦。?
今年是国家“十二五”的开始之年，国家制定了各项经济的发展目标，在这些宏伟的目标实现过程中，少不了上市公司这个中坚力量，也更不离不开资本市场这一融资平台，会计师作为监督上市公司会计报表信息质量的“经济警察”，实际已经成为了上市公司会计信息与投资者见面的最后一个关口。会计师要不断的学习业务理论知识，加强自身道德素质的提高，在实际工作当中，本着公开、公平、公正的立场实施审计，熟练应用风险导向审计方法，有效识别上市公司各种各样的造假手段，还资本市场一片蓝天，还广大股民一片沃土。??
注释:?
①高立法.企业财务会计报告分析识别与绩效评价［ M］ .北京:中国时代经济出版社, 2003: 298- 312.?
②杨雪婷.银广厦赔偿案即将收尾「N」.财经，2005-05-28?
③崔翠.基于利益相关者会计信息质量评价研究:［硕士学位论文］.青岛:中国海洋大学会计学系,2009?
④徐绍霞.财务信息失真原因分析及治理对策［J］.时代经贸(中旬刊),2008,S8.?
⑤王艳艳. 会计准则影响管理行为变化的动因分析［J］. 价值工程, 2009 7?
⑥曾浪鸥 银广厦财务舞弊事件刍议［J］.荆门职业技术学院学报,2008,05?
⑦尹成彦. 假账并不都是会计惹的祸［ J］ . 财务与会计导刊, 2003( 2) : 50- 51.??
参考文献:?
［1］高立法.企业财务会计报告分析识别与绩效评价［ M］ .北京:中国时代经济出版社, 2003: 298- 312.?
［2］杨雪婷.银广厦赔偿案即将收尾「N」.财经，2005-05-28?
［3］崔翠.基于利益相关者会计信息质量评价研究:［硕士学位论文］.青岛:中国海洋大学会计学系,2009?
［4］徐绍霞.财务信息失真原因分析及治理对策［J］.时代经贸(中旬刊),2008,S8.?
［5］王艳艳. 会计准则影响管理行为变化的动因分析［J］. 价值工程, 2009 7?
［6］曾浪鸥.银广厦财务舞弊事件刍议［J］.荆门职业技术学院学报,2008,05?
［7］尹成彦.假账并不都是会计惹的祸［J］.财务与会计导刊, 2003( 2) : 50- 51.?